Bireysel Emeklilik Sistemi ve Diðer Þahýs Sigortalarýna Ödenen Katký Payý ve Primlerin Matrahýn Tespitinde Ýndirimi ve Elde Edilen Gelirlerin Vergilendirilmesine Ýliþkin Gelir Vergisi Sirküleri

Maliye Bakanlýðý Gelirler Genel Müdürlüðünün internet sitesinde (www.gelirler.gov.tr) yayýmlanan 3 Sayýlý Gelir Vergisi Sirkülerinde bireysel emeklilik sistemi ve þahýs sigortalarýndan elde edilen gelirlerin vergilendirilmesi ve ödenen primlerin vergi matrahýnýn tespitinde indirimine iliþkin açýklamalar yapýlmýþtýr.

Söz konusu sirküler yukarýda belirtilen internet adresinden temin edilebilmektedir. Sirkülerde yer verilen açýklamalardan özellikli konulara iliþkin olanlar aþaðýda bilgilerinize sunulmaktadýr.

Bilindiði gibi Gelir Vergisi Kanununda 4697 ve 4842 sayýlý Kanunlar ile yapýlan deðiþiklikler sonrasýnda 7/10/2001 tarihinden itibaren düzenlenen birikimli þahýs sigortasý poliçelerine iliþkin vergileme rejimi ile bu tarihten önce düzenlenen poliçelere iliþkin vergileme rejimi farklýlýk göstermektedir. Diðer yandan, söz konusu kanunlar ile yapýlan düzenlemeler bireysel emeklilik sistemine iliþkin olarak ayrý bir vergileme rejimi oluþturmuþtur.

Kýsaca özetlemek gerekirse; 7/10/2001 tarihinden itibaren düzenlenen birikimli þahýs sigortasý poliçeleri ile bireysel emeklilik sistemine dahil poliçeler kapsamýndaki sigortalýlara yapýlan ödemelerin belirli bir kýsmý gelir vergisinden istisna edilmekte, gelir vergisinden istisna edilen bu tutarlar üzerinden stopaj da yapýlmamaktadýr. Ayrýca tek primli yýllýk gelir sigortalarýna iliþkin ödemelerin tamamý gelir vergisinden istisna edilmektedir.

Ýstisna sonrasý kalan tutarlar menkul sermaye iradý sayýlarak GVK’nun 94 üncü maddesinin 15 numaralý bendine göre stopaja tabi tutulmaktadýr. Bu çerçevede, tek primli yýllýk gelir sigortalarýndan yapýlan ödemelerden stopaj yapýlmamaktadýr.

Buna göre;

-Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakký kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrýlanlara yapýlan ödemelerin % 25’i ,

-Türkiye’de kain ve merkezi Türkiye’de bulunan diðer sigorta þirketlerinden on yýl süreyle prim ödeyenler ile vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrýlanlara yapýlan ödemelerin % 10’u,

gelir vergisinden istisnadýr. Gelir vergisinden istisna edilen bu tutarlar üzerinden stopaj da yapýlmamaktadýr.

Vergiden istisna edilen söz konusu tutarlarýn dýþýnda kalan ödemelerden GVK’nun 94 üncü maddesinin 15 numaralý bendine göre (2002/5000 sayýlý bakanlar Kurulu Kararý gereði) aþaðýdaki oranlarda stopaj yapýlmaktadýr.

- On yýl süreyle prim, aidat veya katký payý ödemeden ayrýlanlara yapýlan ödemelerden % 15,

- On yýl süreyle katký payý ödemiþ olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakký kazanmadan ayrýlanlar ile diðer þahýs sigortalarýndan on yýl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrýlanlara yapýlan ödemelerden % 10,

- Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakký kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrýlanlara yapýlan ödemelerden %5.

Stopaja tabi menkul sermaye iradý sayýlmalarý nedeniyle, GVK’nun 86 ncý maddesi hükmüne uygun olarak, bireysel emeklilik ve hayat sigorta þirketlerince birikimli sigorta poliçeleri kapsamýnda yapýlan ödemeler gerçek kiþilerce hiçbir þekilde beyanname ile beyan edilmemektedir.

Belirli risklere karþý yapýlan ve riskin gerçekleþmesi halinde hak sahibine belirli bir ödeme yapýlmasýný öngören birikimsiz sigorta poliçeleri kapsamýnda yapýlan ödemeler gelir vergisinin konusuna girmediði için bu ödemelerin beyan edilmesi söz konusu deðildir.

Ölüm, maluliyet ve benzer risklere karþý yapýlan riziko teminatlarý ile birikimli teminatlarýn ayný poliçede gösterilmesi durumunda, söz konusu poliçenin birikimli teminata isabet eden kýsmý ile ilgili olarak yapýlacak ödemeler menkul sermaye iradý olarak deðerlendirilecektir. Birikimler dýþýnda, sadece riskin gerçekleþmesi halinde yapýlan ödemeler ise gelir vergisinin konusuna girmemektedir.

Ölüm, maluliyet ve benzer risklerin gerçekleþmesi halinde risk teminatýna ilaveten sigortalýya risk anýndaki birikimlerinin deðerinin ödenmesi veya birikim veya risk teminatýndan yüksek olanýn ödenmesi esasýna dayalý poliçelerde ödeme riskin gerçekleþmesine baðlý olarak yapýlsa dahi, birikimli teminata isabet eden tutar menkul sermaye iradý olarak deðerlendirilecektir.

Örneðin; birikim veya risk teminatýndan yüksek olanýn ödenmesi esasýna dayalý bir poliçe kapsamýnda, riskin gerçekleþtiði anda risk teminatýnýn birikimden daha yüksek olmasý halinde, ödenecek tutarýn birikime isabet eden kýsmý menkul sermaye iradý olarak gelir vergisine tabi olacaktýr. Risk teminatý ile birikim arasýndaki tutar ise gelir vergisine tabi olmayacaktýr. Ancak riskin gerçekleþtiði anda birikim tutarýnýn daha yüksek olmasý halinde ödenecek tutarýn tamamý menkul sermaye iradý olarak deðerlendirilecektir.

Vergiye tabi ücret matrahýnýn tespitinde bireysel emeklilik sistemine ödenen katký payýnýn elde edilen ücretin %10’una kadar olan kýsmý, bireysel emeklilik dýþýnda kalan þahýs sigortalarý için ödenen primlerin ise elde edilen ücretin %5’ine kadar olan kýsmý ücret matrahýnýn tespitinde indirilebilmektedir.

Bireysel emeklilik sistemi ile diðer þahýs sigortalarý için ödenen primlerin birlikte olmasý halinde matrahtan indirim konusu yapýlabilecek tutar ücretin %10’u ile sýnýrlý olacaktýr. Bu durumda þahýs sigorta primleri için %5’lik sýnýr ayrýca aranacaktýr. Diðer yandan indirilen prim tutarý hiçbir þekilde asgari ücretin yýllýk tutarýný geçemeyecektir.

Örnek: Bir ücretlinin Kasým 2003 döneminde ücret matrahýnýn tespitinde indirim konusu yapabileceði katký payý ve prim ödemelerine iliþkin bilgiler aþaðýdaki gibidir.

Aylýk Brüt Ücret                                                                                         1.000.000.000 TL

Bireysel Emeklilik Sistemi Katký Payý Ödemesi                                                 40.000.000 TL

Þahýs Sigorta Primleri Ödemesi                                                                        80.000.000 TL

                                                                                                                 

Önceki Dönemlerde (Ocak-Ekim/2003) Ýndirim Konusu Yapýlmýþ

Toplam Tutar                                                                                                   540.000.000 TL

Asgari Ücretin Yýllýk Tutarý                                                                            3.672.000.000 TL

Brüt Ücretin %10’u                                                                                         100.000.000 TL

Brüt Ücretin %5’i                                                                                              50.000.000 TL

Bu bilgilere göre, ücretlinin, þahýs sigorta primi ile ilgili olarak matrahýnýn tespitinde indirim konusu yapýlabilecek tutar ücretinin %5’i olan 50 milyon lira ile sýnýrlýdýr. Dolayýsýyla 80 milyonluk prim ödemesinin 50 milyonluk kýsmý indirim konusu yapýlabilecektir. Bu durumda þahýs sigorta primi olarak indirim konusu yapýlacak tutarýn yaný sýra bireysel emeklilik sistemine ödenen katký payýnýn tamamý olan 40 milyon lira da matrahýn tespitinde indirim konusu yapýlacaktýr. Böylece indirilebilecek toplam tutar 90 milyon lira olacaktýr.

Görüldüðü üzere ödenen toplam prim tutarý 120.000.000 lira olmasýna raðmen bireysel emeklilik ve þahýs sigortalarý primleri için farklýlaþan oransal sýnýrlar nedeniyle indirilebilecek prim toplamý 90 milyon lira ile sýnýrlý kalmaktadýr.

Yukarýdaki örnekte, bireysel emeklilik sistemi için ödenen katký payý 80 milyon lira, þahýs sigorta primleri için ödenen prim tutarý 40 milyon lira olsaydý indirilebilecek toplam tutar 100 milyon lira olacaktý (40 milyon lira ücretin % 5’i olan 50 milyon liranýn altýnda kaldýðý için tamamý, 80 milyon lira yalnýz baþýna ücretin % 10’unu geçmemekle birlikte ikisinin toplamý 100 milyon liralýk sýnýrý geçtiði için sadece 60 milyon lirasý indirimden yararlanabilecekti).

Ýndirim konusu yapýlacak katký payý veya prim tutarýnýn tespitinde esas alýnacak ücret iþveren tarafýndan çalýþana hizmeti karþýlýðýnda ödenen aylýk (maaþ), prim, ikramiye, sosyal yardýmlar ve zamlar gibi sürekli nitelikteki ödemelerin brüt tutarlarýnýn toplamý olacaktýr. Gider karþýlýðý olarak ödenen tutarlar (yapýlan gerçek bir giderin karþýlýðý olsun olmasýn) dikkate alýnmayacaktýr.

Bir takvim yýlý içerisinde bireysel emeklilik ve diðer þahýs sigorta primleri ile ilgili olarak yapýlabilecek indirim tutarý asgari ücretin yýllýk tutarýný aþmayacaktýr. Bu sýnýrlama yýllýk bazda dikkate alýnacak olup, yýl içinde asgari ücret tutarýnda meydana gelebilecek deðiþiklikler, indirim yapýlacak tutarlarýn hesabýnda dikkate alýnacaktýr.

Bilindiði gibi bazý durumlarda asgari ücret tutarlarý önceden yýl içerisinde deðiþecek þekilde belirlenebilmektedir. Bu durumda, asgari ücrete iliþkin sýnýr yýllýk bazda dikkate alýnacak olmakla birlikte, deðiþen asgari ücretin henüz uygulanmaya  baþlanmadýðý dönemde yapýlan prim ödemeleri bakýmýndan sýnýrýn ödemenin yapýldýðý ay için geçerli olan asgari ücretin yýllýk tutarý esas alýnarak yapýlmasý gerekir.

4.       Ücretlinin Eþi ve Küçük Çocuklarý Ýçin Ödediði Primlerin Ýndirimi

Ücretlinin eþine ve küçük çocuklarýna ait hayat, ölüm, kaza, hastalýk, sakatlýk, iþsizlik, analýk, doðum ve tahsil gibi þahýs sigorta poliçeleri için ücretli tarafýndan ödenen primler ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katký paylarý da yukarýda belirtilen brüt ücretin % 10 ve % 5’i ve asgari ücretin yýllýk tutarý sýnýrlamalarý çerçevesinde indirim konusu yapýlabilecektir.

Küçük çocuk tabirinden, 18 yaþýný doldurmamýþ ve mükellef tarafýndan bakmakla yükümlü olunan (nafaka suretiyle bakýlanlar dahil) kiþilerin anlaþýlmasý gerekmektedir.

Örnek: Kasým 2003 döneminde bireysel emeklilik sistemine katýlan bir ücretlinin ücret matrahýnýn tespitinde indirim konusu yapabileceði katký payý ve prim tutarlarýnýn belirlenmesine iliþkin bilgiler aþaðýdaki gibidir.

Aylýk Brüt Ücret                                                                                  5.000.000.000 TL

Bireysel Emeklilik Sistemi Katký Payý Ödemesi                                        300.000.000 TL

Þahýs Sigorta Primleri Ödemesi                                                               100.000.000 TL

Eþ Adýna Þahýs Sigorta Primi Ödemesi                                                    200.000.000 TL

                                                                                                          

Önceki Dönemlerde (Ocak-Ekim/2003) Ýndirim Konusu Yapýlmýþ

Toplam Tutar                                                                                      2.500.000.000 TL

Asgari Ücretin Yýllýk Tutarý                                                                   3.672.000.000 TL

Brüt Ücretin %10’u                                                                                 500.000.000 TL

Brüt Ücretin %5’i                                                                                    250.000.000 TL

Eþin ücret geliri veya yýllýk beyanname ile beyaný gereken baþkaca bir geliri bulunmamaktadýr.

Bu bilgilere göre, brüt ücreti 5 milyar lira olan ücretli, bireysel emeklilik sistemi ve þahýs sigortalarý için ödediði toplam 600 milyon liranýn 500 milyon liralýk kýsmýný (brüt ücretinin %10’u) gelir vergisi matrahýnýn hesaplanmasýnda indirim konusu yapabilecektir. Ücretlinin Kasým ayýna kadar indirim konusu yaptýðý tutar ile Kasým ayýnda indirim konusu yapabileceði tutarýn toplamý asgari ücretin yýllýk tutarýndan düþük olduðu için, asgari ücret tutarý ile ilgili sýnýrlamanýn Kasým ayýnda yapýlabilecek indirim tutarýna bir etkisi olmayacaktýr.

Sirkülerde verilen yukarýdaki örnek, adýna þahýs sigorta primi ödenen eþin ücret gelirinin bulunmasý durumunda bu indirimin öncelikle eþin ücretinin matrahýnýn hesabýnda indirim olarak dikkate alýnmasý gerektiði yönünde zýmni bir belirleme  içermektedir. Bize göre, ücret geliri olan eþ adýna ödenen prim tutarý ödeyen ücretli eþ tarafýndan kendi ücret matrahýnýn hesabýnda indirim konusu yapýlabilmelidir. Esasen, brüt ücretin belirli bir oraný olarak ifade edilen sýnýr nedeniyle, eþlerin kendi primlerini kendileri ödemek suretiyle indirimden ayrý ayrý yararlanmalarý daha avantajlýdýr. Yukarýdaki örnekte, eþin aylýk brüt ücretinin de 5 milyar olduðu durumda, eþlerin kendi primlerini kendilerinin ödemeleri indirilebilecek prim toplamýný 600 milyon liraya çýkartacaktýr.

Yýllýk beyanname veren mükellefler, vergi matrahlarýnýn tespitinde bireysel emeklilik sistemine ödedikleri katký payýnýn beyan edilen gelirin %10’una kadar olan kýsmýný gelir vergisi matrahlarýnýn tespitinde indirim konusu yapabileceklerdir. Bireysel emeklilik dýþýnda kalan þahýs sigortalarý için ödenen primlerin ise beyan edilen gelirin %5’ine kadar olan kýsmý matrahýn tespitinde indirim konusu yapýlacaktýr. Beyan edilen gelir olarak, yýllýk gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiþ yýl zararlarý toplamýndan önceki tutar esas alýnacaktýr.

Bireysel emeklilik sistemi ile diðer þahýs sigortalarý için ödenen primlerin birlikte olmasý halinde matrahtan indirim konusu yapýlabilecek tutar beyan edilen gelirin %10’u ile sýnýrlý olacaktýr. Bu durumda þahýs sigorta primleri için %5 oranýndaki sýnýr ayrýca aranacaktýr. Diðer yandan indirilen prim tutarý hiçbir þekilde asgari ücretin yýllýk tutarýný geçemeyecektir.

Mükellefin eþine ve küçük çocuklarýna ait hayat, ölüm, kaza, hastalýk, sakatlýk, iþsizlik, analýk, doðum ve tahsil gibi þahýs sigorta poliçeleri ve bunlar adýna bireysel emeklilik sistemine ödenen prim ve katký paylarý da yukarýda belirtilen sýnýrlamalar çerçevesinde indirim konusu yapýlabilecektir.

Mükelleflerce ödenen prim ve katký paylarýnýn yýllýk beyanname ile beyan edilen gelirden indirebilmesi için, bu prim ve katký paylarýnýn ücretin safi tutarýnýn tespitinde ayrýca indirilmemiþ olmasý gerekmektedir.

Mükellefin eþi ve çocuklarýnýn ayrý beyanname vermeleri halinde, eþ ve çocuklar adýna ödenen prim ve katký paylarý öncelikle kendi gelirlerinden indirilecektir.

07/10/2001 tarihinden önce akdedilmiþ þahýs sigorta poliçeleri kapsamýnda ödenen primlerin vergi matrahýnýn tespitinde indirimi ile ilgili olarak, Gelir Vergisi Kanununun 4697 sayýlý Kanunla deðiþmeden önceki 63 ve 89 uncu madde hükümleri uygulanacaktýr. Dolayýsýyla, söz konusu poliçelerle ilgili olarak ödenen primler açýsýndan 147 ve 216 numaralý Gelir Vergisi Genel Tebliðlerinde yapýlan açýklamalar geçerli olacaktýr.

Ayný dönemde hem 07/10/2001 tarihinden önce hem de bu tarihten sonra akdedilmiþ sigorta poliçeleri için ödenen primlerin ise birbiri ile iliþkilendirilmeksizin ayrý ayrý hükümlere göre deðerlendirilmesi gerekmektedir.

Örneðin, bir kiþinin 07/10/2001 tarihinden önce ve bu tarihten sonra düzenlenmiþ þahýs sigorta poliçeleri için prim ödemesi halinde indirim konusu yapýlacak prim tutarýnýn belirlenmesinde öncelikle 07/10/2001 tarihinden önce düzenlenmiþ olan þahýs sigorta poliçesi için ödenen primin dikkate alýnmasý gerekmektedir. Ýndirilen bu tutarýn o aydaki brüt ücretin % 5’inin altýnda kalmasý durumunda ise, % 5’e ulaþýncaya kadar 07/10/2001 tarihinden sonra düzenlenmiþ olan þahýs sigorta poliçesi için ödenen primler indirim konusu yapýlabilecektir.

Gelir Vergisi Kanununun 40 ýncý maddesinin 9 numaralý bendinde yer alan hüküm iþverenler tarafýndan ücretliler adýna bireysel emeklilik sistemine ödenen katký paylarýnýn, ücretlerle iliþkilendirilmeksizin, ticari kazancýn tespitinde gider olarak indirilmesine imkan tanýmaktadýr.

Bu kapsamda indirim konusu yapýlabilecek tutar, ücretlinin elde ettiði ücretin %10’unu ve yýllýk bazda asgari ücretin yýllýk tutarýný aþamayacaktýr.

Gerek iþverenler gerekse ücretliler tarafýndan ödenen ve vergi matrahýnýn tespitinde dikkate alýnan katký paylarýnýn toplamý, ücretlinin elde ettiði ücretin %10’unu ve yýllýk bazda asgari ücretin yýllýk tutarýný (Gelir Vergisi Kanununun 63 üncü maddesinin birinci fýkrasýnýn (3) numaralý bendinde belirlenen oran ve haddi) aþamayacaktýr.

Örnek: Ücretlinin Kasým 2003 döneminde bireysel emeklilik sistemine ödediði katký payý tutarý 300 milyon liradýr. Bu tutarýn yarýsý iþveren tarafýndan emeklilik þirketine ödenmektedir.

Aylýk Brüt Ücret                                                                           2.000.000.000 TL

Bireysel Emeklilik Sistemi Katký Payý Ödemesi (ücretli)                    150.000.000 TL

Bireysel Emeklilik Sistemi Katký Payý Ödemesi (iþveren)                   150.000.000 TL

                                                                                                   

Önceki Dönemlerde (Ocak-Ekim/2003) Ýndirim Konusu

Yapýlmýþ Toplam Tutar                                                                    600.000.000 TL

Asgari Ücretin Yýllýk Tutarý                                                           3.672.000.000 TL

Brüt Ücretin %10’u                                                                         200.000.000 TL

Brüt Ücretin %5’i                                                                            100.000.000 TL

Ödenen katký payý toplam tutarý 300 milyon lira olmasýna raðmen brüt ücretin %10’unun 200 milyon lira olmasý nedeniyle, hem iþçi hem de iþveren tarafýndan toplam indirilecek katký payý tutarý 200 milyon lira olacaktýr.

Ýndirimde ücret matrahýnýn tespitine öncelik verilmesi durumunda, ücretli tarafýndan ödenen katký payý 150 milyon lira Gelir Vergisi Kanununun 63/3 üncü maddesi uyarýnca, ücretin safi tutarýnýn tespitinde indirim konusu yapýlacaktýr. Ayný dönemde iþveren tarafýndan ödenen tutarýn sadece 50 milyon liralýk kýsmý ücretle iliþkilendirilmeksizin ticari kazancýn tespitinde gider olarak indirilecektir. Ýþveren tarafýndan ödenen ancak Gelir Vergisi Kanununun 40/9 uncu maddesi uyarýnca indirilemeyen 100 milyon lira ise ücret olarak vergilendirilmek suretiyle ticari kazancýn tespitinde dikkate alýnacaktýr.

Ýndirimin öncelikli olarak ticari kazancýn tespitinde yapýldýðý durumda bu defa 150 milyon lira GVK Madde 40/9’a göre ticari kazancýn tespitinde indirim konusu yapýlacaktýr. Çalýþanýn ödediði 150 milyon liranýn ise sadece 50 milyon lirasý ücretin matrahýnýn tespitinde indirim konusu yapýlabilecek, geriye kalan 100 milyon lira ücretten indirim konusu yapýlamayacaktýr. 100 milyon lira iþveren tarafýndan deðil çalýþan tarafýndan ödendiði için bu tutarýn ayrýca ücret ödemesi olarak iþverence ticari kazançtan indirimi söz konusu olmayacaktýr.

Yukarýda yer verilen konuyla ilgili ek bilgiye ihtiyaç duyduðunuzda lütfen tarafýmýzla irtibata geçiniz.

 

Saygýlarýmýzla,

 

DRT Denetim Revizyon Tasdik

Yeminli Mali Müþavirlik A.Þ