Arzu AKÇURA, Director (YMM) – International Tax
20 Aralık 2021 tarihinde, BEPS-G20/OECD Kapsayıcı Çerçevesi tarafından Global Anti-Base Erosion (“Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme”) Modeli kurallarının yayımlanması akabinde, AB Komisyonu da 22 Aralık 2021 tarihinde konuyla ilgili bir taslak direktif yayımladı.
Bu direktifin amacı, Model Kurallarının AB üye ülkeleri arasında uyumlu ve tutarlı bir şekilde uygulanmasını sağlamak.
Kısaca hatırlayacak olursak; asgari %15 efektif vergi oranı her bir ülke bazında, kapsanan vergilerin bu ülkede yer alan grup şirketlerine atfedilebilen Kar/Zarar tutarına bölünmesi suretiyle hesaplanacak.
Sütun-2 ise, GloBE kuralları olarak adlandırılan yerel mevzuatta düzenlenecek 2 kurala dayanıyor; i)Gelir Kapsama Kuralı (“IIR”) ve ii) Düşük Vergilendirilen Ödeme Kuralı (“UTPR”)
.Vergiye Tabi olma Kuralı (“STTR”) ise vergi anlaşmasına bağlı olarak uygulanacak bir kural olup, kaynak ülkeye belirli ilişkili kişi ödemeleri üzerinden vergi alma hakkını düzenliyor.
Yayımlanan taslak direktifin GloBE kurallarının AB bünyesinde yorum ve uygulamasına yönelik olduğunun altını tekrar çizelim.
AB GloBE Kuralları
Taslak direktif GloBE kurallarını, bütün şirketlerinin aynı AB üye ülkesinde yer aldığı büyük ölçekli grupları da kapsayacak şekilde genişletiyor. Düşük vergili üye ülkede yer alan tüm şirketler top-up tax yani ilave vergiye tabi olacak. Benzer şekilde, aynı ana şirketin sahibi olduğu ve bir başka düşük vergili üye ülkede yer alan grup şirketleri de top-up vergiye tabi olacaklar. Dolayısıyla, sınır ötesi faaliyetleri olan büyük gruplar ile aynı ülkede faaliyette bulunan büyük gruplar arasında vergisel açıdan farklı bir uygulama yapılmasının önlenmesi amaçlanıyor.
Taslak direktifin kapsamına, yıllık konsolide hasılatı önceki 4 yıldan en az ikisinde asgari 750 mn EUR olan ve çok uluslu grubun üyesi olup sadece AB de yer alan şirketler ile büyük ölçekli yerel gruplar girecek. 750 mn EUR konsolide hasılat sınırı ülke bazlı raporlama kurallarında olduğu gibi mevcut uluslararası vergi kuralları ile de uyumlu olarak uygulanacak.
OECD Kapsayıcı Çerçeve Model Kurallarında belirtildiği üzere, aşağıdaki kurumlar taslak direktif uygıulaması dışında tutulacaklar; yatırım fonları/gayrimenkul yatırım araçları, emeklilik fonları, devlet kurumları, uluslarası organizasyonlar, kar amacı gütmeyen organizasyonlar ve asgari %95 oranında bu kurumların sahip olduğu kurumlar.
Taslak direktifte yer verilen ve söz konusu vergilemeden istisna edilebilecek diğer bazı durumlar ise;
- Uluslarası faaliyetlerine yeni başlayan çok uluslu gruplara şarta bağlı 5 yıllık geçiş süresinin verilmesi,
- Çok uluslu gruplar ya da büyük ölçekli yerel gruplardan ortalama hasılatı 10 MN EUR ve ülke bazında belirlenen ortalama kar/zarar tutarın 1 MN EUR’dan az olan şirketler
Üye ülkelerin egemenliklerini muhafaza etmek adına, taslak direktif üye ülkenin ilave vergiyi kendi ülkesinde yer alan grup şirketlerine uygulamayı tercih edebileceğini düzenliyor. Tercihin bu yönde kullanılması durumunda ilave vergi, nihai ana işletmenin yer aldığı ülkede beyan edilip ödenmek yerine, düşük vergilemenin olduğu ülkede beyan edilerek ödenecek. Bu durumda, Gelir Kapsama Kuralı (“IIR”)’nı uygulayan nihai ana işletme, bu düşük vergi uygulayan ülkedeki grup şirketleri ile ilgili ilave vergi tutarını hesaplarken, bu grup şirketleri tarafından bu ülkede şarlara uygun olarak hesaplanıp ödenmiş olan ilave vergi tutarını da dikkate alarak düşecek. Bu mahsup sonucunda, nihai ana işletme tarafından bu ülkedeki grup işirketlerine ilişkin ödenecek ilave vergi tutarı sıfırlanabilecek.
OECD, GloBE kurallarının yerel vergi mevzuatlarına ne şekilde uyarlandığını ülke bazında analiz ederek karşılaştıracak, denetleyecek. Ancak, taslak direktif bazı AB üyesi olmayan ülkelerin kanunlarının Gelir Kapsama Kuralı (“IRR”)’nın muadili olduğunu değerlendirmek için bu ülke tarafından sağlanması gereken 4 şart öngörüyor. Bunlar;
- Söz konusu ülkenin çok uluslu şirketler grubunun nihai ana işletmesinin, grubun düşük vergilenen grup şirketine ilişkin ilave vergi hesaplaması ve ödemesine yönelik olarak kurallar belirleyerek uygulatması,
- Asgari efektif vergi oranını %15 olarak belirlemesi ve bunun altında vergilenen grup şirketinin düşük vergilenmiş olarak kabul etmesi,
- Asgari efektif vergi oranının hesaplanmasında sadece aynı ülkede yer alan grup şirketlerinin gelirlerinin birlikte dikkate alınmasına izin vermesi,
- Gelir Kapsama Kuralı (“IIR”) uygularken bir üye ülkede ödenmiş olan ilave verginin mahsubuna izin vermesi.
Kontrol Edilen Yabancı Kurum Kuralları ne olacak?
AB Komisyonu değerlendirmesine göre OECD Kapsayıcı Çerçeve Model Kuralları (“GloBE kuralları”) ve AB Vergiden Kaçınma Direktifi (“ATAD”) kapsamında düzenlenen Kontrol Edilen Yabancı Kurum (“KEYK”) kuralları birbiriyle paralel olarak uygulanacak. Uygulamada, KEYK kuralları öncelikli olarak uygulanacak ve KEYK kapsamında bir hesap döneminde ana işletme tarafından ek olarak ödenen vergiler, söz konusu vergilerin düşük vergi ödeyen ülkedeki grup şirketine atfedilmek suretiyle GloBE kuralları kapsamında bu ülkedeki efektif vergi oranı hesaplamasında dikkate alınacak. Sonuç olarak, şu aşamada KEYK kurallarında herhangi bir değişiklik yapılması öngörülmüyor.
Faiz ve Royalti Direktifi ile ilgili beklenen gelişmeler nedir?
Söz konusu teklife göre GloBE kurallarının AB mevzuatına aktarılması Faiz ve Royalti Direktifinin (Interest and Royalties Directive- “IRD”) yeniden şekillendirilmesine yönelik bekleyen teklif üzerinde anlaşmaya varılmasının da yolunu açacak. Söz konusu direktif ile amaçlanan grup şirketler arasında sınır ötesi faiz ve royalti ödemeleri üzerindeki stopaj yükünü ortadan kaldırmak olup, bu uygulamayı söz konusu ödemelerin varış ülkesinde vergiye tabi olması şartına bağlıyordu. Bu konuda bazı AB üye ülkeleri söz konusu şartı daha da zorlaştırarak söz konusu stopaj istisnasının uygulanabilmesi için ödemenin varış ülkesinde sadece vergiye tabi olması değil, belirlenecek asgari oranda vergiye tabi olması gerektiğini savunuyordu. GloBE kurallarının AB mevzuatına işlenmesi ile birlikte bu konunun da çözüme kavuşturulması bekleniyor.
Bundan Sonraki Adımlar
Bundan sonraki aşamada, üye ülkelerin oybirliği ile direktifi onaylamaları gerekiyor. Avrupa Parlamentosu ve Avrupa Ekonomik ve Sosyal Komitesi’nden de konuyla ilgili görüşleri alınacak. En geç Haziran 2022 tarihine kadar konuyla ilgili üye ülkeler arasında anlaşmaya varılması ve direktifin de 1 Ocak 2023 tarihinden itibaren uygulamaya geçirilmesi hedefleniyor. Söz konusu takvim yerel mevzuatlarında da değişiklik yapması gereken üye ülkeler açısından bir hayli iddialı.
Ek olarak, 2022 yılında, AB Komisyonu, söz konusu direktife bağlı olarak bir “şeffaflık teklifi” (“Transparency Proposal”)’nde bulunacak, bu teklifte belirtli büyük grupların OECD Kapsayıcı Çerçeve Model Kuralları kapsamında hazırlanan direktife göre yapılacak hesaplamalara göre efektif vergi oranlarını yayımlamaları önerilecek.
Sonuç olarak, bu kapsama giren çok uluslu ve asgari 750 mn EUR konsolide hasılatı olan gruplar gelişmeleri çok yakından takip etmeliler. Özellikle uygulamaya 2023 yılından itibaren başlanması hedeflendiğinden uygulamanın gruba getirebileceği muhtemel ek vergi yükleri ve grup şirketlerinin faaliyette bulunan ülke bazında vergi pozisyonları, bu ülkelerin GloBE kuralları karşısında alacakları pozisyon ile birlikte analiz edilmeli. Şu an itibarıyla Sütun 1 ve Sütun-2 yaklaşımını destekleyen ülke sayısının 137 olması, uygulamanın ne kadar geniş etkisi olacağının çok net işareti.
Şirketler dışında, ülkelerin de bu ilave vergiden ne kadar pay alacakları, yerel mevzuatlarında yapılacak değişiklikler, Gelir Kapsama Kuralı (“IIR”)’na karşın yerel “ek” ilave vergilerin değerlendirilmesi, Kontrol Edilen Yabancı Kurum Kazancı uygulamaları, İdareler arasında GloBE Bilgi formlarının paylaşımı, kapsamdaki büyük gruplara “şeffaflık” başlığı altında efektif vergi oranlarını açıklama yükümlülüklerinin getirilmesi gibi konular 2022 yılında GloBE kuralları kapsamında değerlendirilerek hızlı ve doğru aksiyon alınmasını gerektiren başlıklardan bazıları olarak gözüküyor.