Ozan �imen (SMMM) - Uluslararas� Ta��mac�l�k ��lerinde KDV �stisnas�, KDV �adesi ve Organizat�r Firmalara Yap�lacak �adelerde Kar��la��lan �spat Edici Belge Problemi

Co�rafi konumu sebebiyle ta��mac�l�k faaliyetlerinin tüm unsurlar� ile yo�unlukla ya�and�� ülkemizde uluslararas� ta��mac�l�k i�lerine uygulanan vergi istisnalar� büyük önem kazanmaktad�r. Avrupa – Türkiye ile Avrupa - Ortado�u ticareti ve bo�azlar yolu ile Karadeniz’e k�y�s� bulunan tüm ülkelerin ülkemiz ula�t�rma kanallar�n� s�kl�kla kullanmak durumunda olmalar�, Katma De�er Vergisi Kanunu’nda ba�l� ba��na bir madde ile istisna hükümleri içerinde yer alan “Ta��mac�l�k �stisnas�”n� önemli bir noktaya ta��maktad�r. Bu önem KDV Kanunu’nun yürürlü�e girdi�i gün var olan ta��mac�l�k istisnas�n�n de�i�ikli�e u�ramadan bugüne kadar yürürlükte kalmas�n� sa�lam��t�r.

3065 Say�l� KDV Kanunu’nun �stisnalar K�sm�’n�n üçüncü bölümü olan Ta��mac�l�k �stisnas� bölümünde bulunan ve “Transit Ta��mac�l�k” ba�l�� ile Kanun’un 14. maddesinde yer alan uluslararas� ta��mac�l�k istisnas� Kanun’da ilgili ülkeler itibariyle kar��l�kl� olmak �art�yla;

“Transit ve Türkiye ile yabanc� ülkeler aras�nda yap�lan ta��mac�l�k i�lerinde, Bakanlar Kurulu taraf�ndan belirlenecek ta��ma i�leri vergiden müstesnad�r.”

�eklinde yer almaktad�r.

Madde ile Bakanlar Kurulu’na hangi ta��ma i�lerinin istisnadan faydalanaca��n�n belirlenmesi yetkisi tan�nm��, Bakanlar Kurulu da Kanun’dan ald�� bu yetkiye dayanarak 84/8889 say�l� karar� ile deniz, hava, kara ve demiryolu ile yap�lan yük ve yolcu ta��ma i�lerini vergiden istisna etmi�tir.

Bakanlar Kurulu Karar� ile hangi ta��ma i�lerinin istisna kapsam�nda say�laca��n�n belirlenmesinin ard�ndan, transit ta��mac�l�k ve ta��mac�l�k istisnas�n�n kapsam�na ili�kin aç�klamalar 9 Ocak 1985 tarihinde Resmi Gazete’de yay�mlanan 11 seri nolu KDV Tebli�i ile yap�lm��, bir anlamda transit ta��mac�l�ktan ne anla��lmas� gerekti�inin tan�m� yap�lm��t�r. Tebli�e göre;

- Yabanc� bir ülkede ba�lay�p Türkiye’den geçerek yabanc� bir ülkede sona eren,

- Yabanc� bir ülkede ba�lay�p Türkiye’de sona eren,

- Türkiye’de ba�lay�p yabanc� bir ülkede sona eren ta��ma i�leri

istisna kapsam�nda.de�erlendirilecektir.

11 seri nolu tebli� yukar�da aç�klanan tan�mlamalar� yapman�n yan�nda, uygulamada kar��kl�k ya�anan önemli bir konuya da aç�kl�k getirmi�, uluslararas� ta��mac�l�k kapsam�nda faaliyet gösteren mükelleflerin ta��ma i�ini yerine getirirken ba�ka firmalardan da hizmet almalar�, yani i�lerinin tamam� veya bir bölümünü ta�ere etmeleri halinde, hem ta��ma i�ini yapt�ran firmaya kar�� muhatap olarak i�i yüklenen organizatör firman�n, hem de ikinci derece yüklenici olarak fiili nakliyeyi gerçekle�tiren firma faaliyetlerinin istisna kapsam�nda oldu�unu, dolay�s�yla vergiye tabi olmad��n� belirtmi�tir. Ayr�ca ikinci derece yüklenicilerin ta��ma faaliyetinin Türkiye içinde ba�lay�p bitmesi halinde bu i�lerin vergiye tabi olaca��, yani faaliyetin Türkiye’de gerçekle�mesi durumunda KDV istisnas�ndan faydalan�lamayaca�� da Tebli�de aç�klanm��t�r.

Gerek Bakanlar Kurulu Karar� gerekse 11 seri nolu Tebli�de istisna için herhangi bir s�n�rlamaya gidilmemi�, tüm uluslararas� yolcu ve yük ta��malar� KDV istisnas� kapsam�na al�nm��t�r. KDV Kanunu 32. madde uyar�nca tam istisna kapsam�nda bulunan 14. madde ta��mac�l�k istisnas� kapsam�nda yürütülen faaliyetler bu nitelikleri nedeniyle Kanun’un izin verdi�i indirim ve iade hakk�n� da beraberinde getirmektedir. Yani uluslararas� ta��mac�l�k faaliyetleri çerçevesinde katlan�lan gider ve maliyetlere ili�kin KDV, Kanun’un izin verdi�i ko�ullarla mükelleflerin hesaplad�klar� KDV’nden indirilecek, vergiye tabi i�lemlerin mevcut olmamas� veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olmas� hallerinde indirilemeyen KDV bu i�lemleri yapanlara iade olunacakt�r.

Yukar�da da belirtildi�i gibi uluslararas� ta��mac�l�k KDV istisnas�ndan transit ve yabanc� ülkeler aras�nda ta��mac�l�k yapan herkes yararlanabilir. Ta��mac�lar�n gerçek veya tüzel ki�i olmalar�; yük veya yolcu ta��malar�; deniz, hava, kara veya demiryolu ile ta��ma yapmalar�; mü�terilerin yurt d��nda veya Türkiye’de yerle�ik olmas� gibi nedenler istisna uygulamas�na engel te�kil etmemektedir. (1) Bunun yan�nda ta��ma türlerinden bir veya birkaç�nda faaliyet gösterilmesi, ta��ma i�inin istisnaya tabi olma niteli�ini etkilememektedir. Ta��ma i�inin uluslararas� boyutta olmas�, ilgili Bakanlar Kurulu Karar�’nda belirlenen ta��ma i�lerinden olmas� (Deniz, hava, kara ve demiryolu ile yap�lan ta��ma faaliyeti olmas�) ve dar mükellefler için kar��l�kl� olmas� ko�ullar� ile tüm ta��ma hizmetleri istisnadan yararlanabilmektedir.

KDV Kanunu 14. madde çerçevesinde ta��mac�l�k istisnas�ndan yararlanan kurumlar�n bu maddeye dayanarak vergiden istisna biçimde yapt�klar� i�lemleri yerine getirebilmek için yüklendikleri KDV’nin Kanunun 32. maddesi çerçevesinde iadesi konusu, istisnaya ili�kin i�lemlerin ispat�n� sa�layacak belgeler yönünden tart��mal� bir konudur. Asl�nda bu kanunca istisna edilmi� i�lemlerde gerekli �artlar�n yerine gelmesi �art�yla indirim ve gerekirse iade yap�laca�� kanunun 32. maddesinde aç�kça belirlenmektedir. Ancak 14. madde kapsam�nda yararlan�lan istisna nedeniyle hak edilen KDV iadelerinde i�lemlerin ispatlanmas� a�amas�nda ciddi problemlerle kar��la��lmaktad�r.

Öncelikle problem; kendi araçlar� ile uluslararas� ta��mac�l�k yapmaktan çok bu i�i organize eden, ta��ma i�ini ta�eronlara yapt�ran firmalara yap�lacak iade konular�nda görülmektedir. 11 seri nolu KDV Tebli�i’nde ta��mac�l�k i�ini k�smen veya tamamen ta�ere eden (ta��ma i�ini yapt�ran firmaya kar�� muhatap olarak i�i yüklenen) organizatör firmalar�n bu faaliyetlerinin de KDV’den istisna olaca��n� aç�kça belirtmi�tir. Yani kendilerine ait olan araçlar (öz mal) harici ta��ma i�lemi yap�ld��nda da uluslararas� ta��mac�l�k i�lemi KDV’den istisna edilmi�tir.

KDV iadesi i�lemlerinin temel prensibi kanunun tam istisna sayd�� maddelerce istisna edilen i�lemlerin yerine getirilmesi için yüklenilen KDV’nin belirli bilgi ve belgelerle ispat edilmesi halinde iade edilmesine dayanmaktad�r. Ta��mac�l�k i�lerini organize eden firmalar�n kar��la�t�klar� problemler de tam olarak burada do�maktad�r. �ade i�lemlerinde ispat edici belge olarak kullan�labilecek belgelere ili�kin Bakanl�kça yay�nlanan tebli�ler yaln�zca ta��ma i�ini fiilen yürütenlerin kullanacaklar� belgeleri kapsamakta, yukar�daki paragrafta bahsedilen organizasyon i�lerini yürüten firmalar�n bu i�lemler için hangi belgeleri kullanacaklar�na ise de�inmemektedir. Bu durum organizasyon i�lerini yürüten firmalar�n iade taleplerinde vergi dairesinin konuya ba�tan olumsuz yakla�mas�na neden olmakta, i�lemleri yürütecek ilgililerin belirsizlik sebebiyle i�lem yapmaktan kaç�nmas�na neden olmaktad�r.

�ade ve mahsup i�lemlerinde, yap�lan ta��mac�l�k i�inin uluslar aras� ta��mac�l�k oldu�unun belgelendirilmesi gerekmektedir. Maliye Bakanl��’nca yay�mlanan genel tebli�lerde istisnay� tevsik edici belgeler hakk�nda gerekli aç�klamalar yap�lm��t�r. Ancak bu aç�klamalarda genel olarak, ta��t arac� olan uluslararas� ta��mac�l�k firmalar�n�n ibraz edebilecekleri belgeler yer alm��, ta��ma arac�na sahip olmayan organizatör firmalar�n uluslar aras� ta��may� tevsikte ibraz edecekleri belgelerin aç�klanmas� ihmal edilmi�tir. Bu konuda sorun özelgelerle giderilmeye çal��lmaktad�r. (2)

Belirsizli�i gidermek amac�yla verilen özelgelerde yap�lan aç�klamalarla sorun giderilmeye çal��lmaktad�r ancak ya�anan tecrübelerden ta��mac�l�k istisnas� kapsam�nda i�lem yapan organizatör firmalar�n ilgili istisna çerçevesinde hak ettikleri KDV iadesini almakta s�k�nt�lar ya�ad�klar�n� göstermektedir.

Ta��mac�l�k i�leminin ispat edilmesi konusunda odaklanan ve Mali �dare’nin uluslararas� ta��ma faaliyetinin ispat edilmesi için mükelleflerden talep etti�i belgeler, ta��ma i�ini fiilen yerine getiren firmalar ile organizatör firmalar yönünden farkl�l�klar göstermektedir. Mali �dare’ce faaliyetin ispat� yönünden talep edilen belgelerin baz�lar� yaln�zca fiili ta��may� gerçekle�tiren mükelleflerde bulunmakta, organizatör firmalar i�lemleri için farkl� belgeler bulundurmaktad�r.

Bu belgelerin baz�lar� ta��may� fiilen yerine getiren mükelleflerce ticari veya güvenlik sebepleri ile payla��lamaz nitelikte olmalar� nedeniyle yaln�zca kendilerinde bulunmakta, organizatör nitelikte olan firmalarca elde edilememektedir. Organizatör firmalar�n elinde bulunan ve baz�lar� Gümrük �daresi’nce de kabul edilen belgeler ise KDV iadesi i�lemlerinde kabul görmemekte, verilen özelgeler arac�l��yla iade i�lemlerinde faaliyetin ispat� yönünden yeterli olmad�� aç�klanmaktad�r.

Bu durum organizatör nitelikte olan baz� mükelleflerin iade taleplerinin gerçekle�tirilmesini imkan d��na ç�karmakta, KDV Kanunu’nda aç�kça belirlenen iade haklar�ndan faydalanamamalar�na sebep olmaktad�r. Yani faaliyetlerinin yap�s� itibariyle sahip olamayacaklar� belgelerin faaliyetin tevsiki için �art ko�ulmas�, bu durumda bulunan mükelleflerin asl�nda kapsam d��na ç�kar�lmalar�na ve kanuni haklar�n� elde edememelerine yol açmaktad�r.

Ta��ma sektöründe faaliyet gösteren firmalar�n bir ço�unun organizatör nitelikte bulundu�u ve iade konusunda bahsedilen problemi ya�ayan mükelleflerin çoklu�u göz önüne al�nd��nda Mali �dare’nin bu konuya net bir aç�kl�k getirmesine duyulan ihtiyaç daha net anla��lmaktad�r. Özelgelerle çözüm üretilen bu konuda gümrük mevzuat�yla da paralel, yasal bir düzenleme veya tebli� yoluyla net bir aç�klama getirilmesi, hem bu sektörde faaliyet gösteren mükelleflerin kar��la�t�klar� problemleri bertaraf edecek, hem de mevcut belirsizlikleri yok ederek sektöre katk� sa�layacakt�r

Yararlan�lan Kaynaklar:

(1) �eref Demir, Uluslararas� Ta��mac�l�k / Lojistik KDV �stisnas� ve �adesi, Gelirler Kontrolörleri Derne�i, Mart 2006, syf. 31

(2) Mehmet Alt�nda�, Uluslararas� Hava Ta��mac�l�� Yapan Organizatör Firmalar�n KDV �ade Talebinde �stisnay� Tevsik Edici Belge, Yakla��m Dergisi, Haziran 2005, Say�: 150

Yazd�r Arkada��na g�nder