1. Giriş
Türk Vergi Sistemimizde yer alan gecikme zammı ile gecikme faizi uygulamada zaman zaman birbirine karıştırılmakta, vergi idaresi ile mükellefler ihtilafa düşmektedirler. Bir ceza niteliği taşımamakla beraber, geç tahakkuk ettirilen vergilere uygulanan gecikme faizi ile tahakkuk edip, zamanında ödenmeyen vergilere uygulanan gecikme zammının ilgili kanunlardaki yeri, hesaplanması ve aralarındaki farklılıklar hakkında detaylı bilgi verilerek, konu aşağıda detaylı olarak ele alınmak suretiyle açıklanmaya çalışılmıştır.
1) Gecikme Faizi Uygulaması
Vergi Usul Kanunu 112. maddesine göre; ikmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda;
a) Dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere, kendi vergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar;
b) Dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına, kendi vergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihiden itibaren, yargı organı kararının tebliğ tarihine kadar;
Geçen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tespit edilen gecikme zammı oranında gecikme faizi uygulanacağı belirtilmiştir. Gecikme faizi de aynı süre içinde ödenir. Gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirleri nazara alınmaz.
Gerek tarhiyat öncesi uzlaşmalarda gerekse tarhiyat sonrası uzlaşmalarda, verginin uzlaşma yoluyla kesinleşmesi halinde, uzlaşılan vergilere normal vade tarihinden uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihe kadar geçen süre için gecikme zammı oranında gecikme faizi uygulanmaktadır.
Uygulamada uzlaşma nedeniyle yapılan tarhiyatlarda gecikme faizinin hesaplanmasında, gerek uzlaşma tutanağı düzenlenmesi aşamasına yönelik, gerekse uzlaşma süreci ile ilgili olarak çok sayıda dava ve buna ilişkin Danıştay kararı bulunmakta olup, bu süreçte yapılan işlemlerde dikkatli olmak gerekmektedir.
2) Gecikme Zammı Uygulaması
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunu’nun (A.A.T.UH.K.) 51. maddesine göre, amme alacağının ödeme süresi içinde ödenmeyen kısmına vadenin bitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı % 2,5 oranında gecikme zammı tatbik olunur. Ay kesirlerine isabet eden gecikme zammı günlük olarak hesap edilir.
Gecikme zammının asgari tutarı bir yeni Türk lirası olarak belirlenmiştir.
Gecikme zammı, Vergi Usul Kanununa göre uygulanan vergi zıyaı cezalarında 51. madde uyarınca belirlenen oranda, mahkemeler tarafından verilen ve ceza mahiyetinde olan amme alacaklarında ise bu oranın yarısı ölçüsünde uygulanmaktadır. Bunların dışındaki ceza mahiyetinde olan amme alacaklarına ise gecikme zammı uygulanmamaktadır.
Bakanlar Kurulu, gecikme zammı oranlarını aylar itibarıyla topluca veya her ay için ayrı ayrı, yüzde onuna kadar indirmeye, gecikme zammı oranı ile gecikme zammı asgari tutarını iki katına kadar artırmaya, ayrıca gecikme zammı oranını aylar itibarıyla farklı olarak belirlemeye ve gecikme zammını bileşik faiz usulüyle aylık, üç aylık, altı aylık veya yıllık olarak hesaplatmaya yetkilidir.
Nitekim en son 438 No’lu Tahsilat Genel Tebliği ile 21.04.2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere gecikme zammı oranı her ay için %2,5 olarak belirlenmiştir.
Kanunun 52. maddesinde ise gecikme zammının uygulanması ve diğer hükümlere yer verilmiş olup, ilgili maddeye göre gecikme zammının uygulama süresi; amme alacağının tecilinde tecilin yapıldığı, iflas halinde iflasın açıldığı, aciz halinde bu durumun sabit olduğu güne kadar olan süredir. Bu hükmün sebebi ise kusuru olmaksızın mal varlığı üzerindeki tasarrufu elinden alınan borçlunun bu durma düştüğü andan itibaren gecikme zammı ödemesini önlemektir.
Ayrıca gecikme zammının önceden borçluya bildirilmesi gerekmez. Amme alacağının aslının ödenmiş olması ise, gecikme zammının takip ve tahsiline mani olmamaktadır.
3) Örneklerle Gecikme Faizi ve Gecikme Zammı Hesaplanması
-Tarhiyatın Dava Konusu Yapılmaması Halinde Gecikme Faizi Hesaplaması
Kurumlar Vergisi mükellefi X A.Ş., 2005 yılı vergilendirme dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini yasal süresi olan 15 Nisan 2006 tarihine kadar bağlı olduğu vergi dairesine vermemiştir. Buna ilişkin olarak yapılan vergi incelemesinde tespit edilen matrah farkı üzerinden hesaplanan vergi ve cezalar kendisine 14.09.2006 tarihinde tebliğ edilmiştir. Mükellef söz konusu tarhiyatı dava konusu yapmamış ve vergiler kesinleşmiştir. Bu durumda yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihi 14.10.2006 olacaktır.
Vergi ve gecikme faizinin verginin tahakkuku tarihinden itibaren 1 ay içinde, cezanın ise dava açma süresinin bitim tarihinden itibaren bir ay içinde ödeneceği VUK 112/1 ve 368/1. maddelerinde belirtilmiş olup, buna göre vergi, gecikme faizi ve cezanın en geç 14.11.2006 tarihine kadar ödenmesi gerekecektir. Bu durumda gecikme faizi uygulanacak süre ziyaa uğratılan verginin olması gereken ödeme tarihinden yani 30.04.2006 tarihinden 14.10.2006 tarihine kadar olan süredir. Gecikme faizinde ay kesirleri hesaplanmadığı için 01.10.2006-14.10.2006 tarihleri arasındaki Ekim ayı kesri için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
-Dava Konusu Yapılan Tarhiyatın Mahkeme Kararıyla Onaylanması Halinde Halinde Gecikme Faizi Hesaplaması
Mükellef Y.’nin 2004 yılı vergilendirme dönemine ait gelir vergisi beyannamesini yasal süresi olan 15.03.2005 tarihine kadar bağlı olduğu vergi dairesine vermemiştir. Bu durumda Y’nin hesapları incelenerek adına vergi tarh edilmek suretiyle ceza kesilmiştir. Tarh edilen vergi ve kesilen cezaya ilişkin ihbarnameler mükellefe 19.10.2005 tarihinde tebliğ edilmiştir. Mükellef tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde vergi mahkemesinde dava açmış ancak, mahkeme idarece yapılan tarhiyatı aynen tasdik etmiştir. Bu karar üzerine vergi mahkemesince vergi ve ceza yeniden hesaplanmış ve düzenlenen ihbarnameler 11.06.2006 tarihinde idare tarafından mükellefe tebliğ edilmiştir.
Bu örneğe göre 19.10.2005 yılında tebliğ edilmiş olan ihbarnamelere karşı 30 gün içinde dava açılmış olması nedeniyle, bu vergi ve cezalara ilişkin tahsil işlemleri duracaktır. Ancak vergi mahkemesi tarhiyatı tamamen veya kısmen onamış olduğu için vergi mahkemesi kararı üzerine vergi ve ceza tekrar hesaplanmış ve ihbarname ile 11.06.2006 tarihinde tebliğ edilmiştir. Böylece vergi artık 11.06.2006 tarihi itibariyle tahakkuk etmiş olmaktadır. Tahakkuk eden verginin ve cezanın 11.06.2006 tarihinden itibaren bir aylık süre içerisinde ödenmesi gerekmektedir.
Gecikme faizi için hesaplanacak olan süre ise 1 Nisan 2005 tarihi ile 31 Mayıs 2006 tarihi arasında geçen süre olacaktır. Gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirleri nazara alınmayacağından Haziran 2006 ayı için faiz hesaplanmayacaktır.
- Gecikme Zammı Hesaplaması
X vergi dairesi mükelleflerinden B Ltd. Şti. 26.03.2007 vadeli ve 300.000 YTL tutarındaki KDV borcunu 17.05.2007 tarihinde ödemek üzere vergi dairesine başvurmuştur. Vergi İdaresi tam ay süreleri için aylık, ay kesirleri için ise günlük gecikme zammı hesaplamaktadır. Gecikme zammı tam aylık süre kesirleri için aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.
Aylık Gecikme Zammı Tutarı =[(Aylık Gecikme Zammı Oranı) x (Ay Sayısı) x (Gecikme Zammı Uygulanacak Tutar)]
(%2,5) x (1) x (300.000) = 7.500 YTL
Borcun 27.04.2007-17.05.2007 tarihleri arasındaki 20 günlük ay kesri için ise gecikme zammı hesaplaması önce aylık gecikme zammı oranının 30 güne bölünmesi suretiyle günlük gecikme zammı oranı bulunacak sonrasında da bulunan oran ile gecikme zammı formülü uygulanacaktır.
Günlük gecikme zammı oranı = (2,5/100/30) = 0,000833
Ay kesiri için gecikme zammı tutarı= (0,000833) x (20) x (300.000) = 4.998 YTL
Toplam Gecikme Zammı = 4.998 + 7.500 = 12.498 YTL
4. Sonuç
Yukarıda belirtilen tanımlamalar çerçevesinde gecikme zammı ile gecikme faizi arasındaki temel farklılıkları özetlemek gerekirse;
-Gecikme Faizi Vergi Usul Kanunu kapsamına dahil olan vergilerle ilgili zam niteliği taşıyan bir kamu alacağı olduğundan tarh, tebliğ ve tahakkuk yönünden bu kanun hükümlerine tabidir. Gecikme zammı ise Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da tanımlanmış olup, bu kanun hükümlerine tabi değildir. Önceden borçluya bildirilmez.
- Gecikme zammının uygulanabilmesi için alacağın muaccel hale gelmiş olması yani, kamu idaresi tarafından alacağın talep edilebilir hale gelmiş olması gerekmektedir. Gecikme faizi hesaplanması için alacağın muaccel hale gelmiş olması zorunluluğu yoktur. Ancak, takside bağlı kamu alacaklılarının taksitleri vadesinde ödenmez ise, alacağın tamamı muaccel hale gelmekle beraber gecikme zammına tabi tutulmaz.
[1]
-Gecikme faizi tahakkuktan vadeye göre geriye doğru hesaplanmakta, gecikme zammı ise beyanda bulunan mükellef ve vergi sorumluları hakkında vadeyle ödeme tarihi arasında uygulanmaktadır.
[2]
-Vergi aslı gecikme faizine tabi olmakla birlikte, vergi cezaları ve ceza niteliğindeki diğer kamu alacakları gecikme faizine tabi değildir. Gecikme zammı ise vergi aslı ve vergi ziyaı cezalarında 51. madde uyarınca belirlenen oranda, mahkemeler tarafından verilen ve ceza mahiyetinde olan amme alacaklarında ise bu oranın yarısı ölçüsünde uygulanmaktadır. Bunların haricindeki ceza mahiyetinde olan amme alacaklarına ise gecikme zammı tatbik edilmemektedir.
-Gecikme Zammı amme alacağının tecilinde tecilin yapıldığı, iflas halinde iflasın açıldığı, aciz halinde bu durumun tespit edildiği güne kadar uygulanmakta olup, bu tarihten itibaren gecikme zammı durmaktadır. Ancak gecikme faizi için böyle bir durum söz konusu değildir.
-Gecikme zammının hesaplanmasında ay kesirleri dikkate alınmakta olup, kesirler için günlük olarak hesaplama yapılmaktadır, gecikme faizi hesaplanmasında ise ay kesirleri dikkate alınmaz.
Gecikme zammı ve gecikme faizi mahiyet itibariyle amme alacaklarının zamanında tahakkuk etmemesi ya da tahakkuk etmiş alacakların zamanında ödenmemesi durumunda talep edilen mali bir tazminat olarak özetlenebilir.
[3] Hizmet ettiği gaye ise amme alacağının enflasyon karşısında değerini yitirmesini önlemektir. Ancak aynı amaca hizmet etmelerine karşın, yukarıda belirtilen farlılıklarından görüldüğü üzere uygulama açısından iki farklı düzenlemedir. Herikisinin de aylık oranı aynı olup halen % 2,5 tur.
Yararlanılan Kaynaklar
-Vergi Usul Kanunu
-Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun
-Beyanname Düzenleme Kılavuzu
-Danıştay Kararları
-Levent Demirdağ-Dilek Sevimkan, “Gecikme Zammı ve Gecikme Faizinin Türk Vergi
Sistemindeki Yeri ve Önemi”
-Dr. A. Bumin Doğrusöz, “Gecikme zammı ve gecikme faizinde karmaşa”
-Şaban Küçük, “Gecikme Zammı ve Gecikme Faizi Nedir? Ceza mı, Paranın Zaman Değeri mi?”
Yaklaşım Yayınları, Ocak 2005
[1] Levent Demirdağ-Dilek Sevimkan, “Gecikme Zammı ve Gecikme Faizinin Türk Vergi Sistemindeki Yeri ve Önemi”
[2] Dr. A. Bumin Doğrusöz, “Gecikme zammı ve gecikme faizinde karmaşa”
[3] Şaban Küçük, “Gecikme Zammı ve Gecikme Faizi Nedir? Ceza mı, Paranın Zaman Değeri mi?” Yaklaşım Yayınları, Ocak 2005