Tarih : 02.06.2016
GİB'de Yayım Dönemi : Eylül 2016

T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı : 62030549-125[23-2015/262]-72063      02/06/2016
Konu : Çin mukimi armatörlerin Türkiye'de elde ettikleri kazancın vergilendirilmesi. 
 
İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesi neticesinde; Çin Halk Cumhuriyeti mukimi olan armatör şirket ile uluslararası deniz taşımacılığına yönelik gemi acenteliği sözleşmesi düzenlendiği, bu kapsamda armatör tarafından yapılan deniz taşımacılığı faaliyeti için mal sahibi şirketlerden tahsil edilerek aynen armatöre ödenen navlun tutarının Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması ve Kurumlar Vergisi Kanunu'na göre ne şekilde vergilendirileceği ile limanlarda deniz taşımacılığına konu mallar için verilen ardiye, terminal, tahliye, yükleme, nezaret, güvenlik gibi çeşitli liman hizmetlerinin navlun hasılatı olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır

I- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3 üncü Maddesinde, bu kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilecekleri hükme bağlanmıştır.

Aynı kanun'un 22 nci Maddesinin 2 nci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların ticari veya zirai kazançları dışında kalan kazanç ve iratları hakkında, Gelir Vergisi Kanunu'nun bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Buna bağlı olarak dar mükellefiyete tabi olan yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye tabi matrah olacak kurum kazancının belirlenmesi, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 23 üncü Maddesi çerçevesinde hesaplanmaktadır. Söz konusu maddede;

"(1) Yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye matrah olacak kurum kazancı, hasılata ortalama emsal oranlarının uygulanması suretiyle hesaplanır.

(2) Ortalama emsal oranları, Türkiye'de daimi veya arızi olarak çalışan bütün kurumlar için;

a) Kara taşımacılığında %12,
b) Deniz taşımacılığında %15,
c) Hava taşımacılığında %5,

olarak uygulanır.

(3) Ticari ve arızi ticari kazançları dar mükellefiyet kapsamında vergilendirilen yabancı ulaştırma kurumlarının Türkiye'de elde edilmiş sayılan hasılatı aşağıdaki unsurlardan oluşur:

...

b) Türkiye'deki yükleme limanlarından yabancı ülkelerdeki varış limanlarına veya diğer bir kurumun gemisine aktarma yapılacak yabancı limana kadar gerçekleşen deniz ve hava taşımacılığında, bilet bedeli ile birlikte alınan gider karşılıkları dahil olmak üzere yolcu, yük ve bagaj taşıma ücreti olarak her ne adla olursa olsun aldıkları tutarlar.

c) Türkiye dışındaki taşımacılık faaliyeti için diğer kurumlar hesabına Türkiye'de sattıkları yolcu ve bagaj biletleri ile Türkiye'de yaptıkları navlun sözleşmeleri dolayısıyla kendilerine verilen komisyonlar ve ücretler."

hükmüne yer verilmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu'nda düzenlenen bu özel vergileme rejimi, yabancı ulaştırma kurumlarının sadece Türkiye ile yabancı ülkeler arasında gerçekleştirdikleri taşımacılık faaliyetlerini kapsamaktadır. Faaliyetin Türkiye içinde başlayıp biten bir taşımacılık faaliyeti olması halinde ise, söz konusu faaliyetten elde edilen kazançlar genel hükümler uyarınca vergilendirilecektir.

Dolayısıyla, yabancı deniz ulaştırma kurumları tarafından deniz taşımacılığına ilişkin olarak Türkiye içinde gerek yükleme limanına kadar sunulan taşıma hizmeti, gerekse söz konusu deniz taşıma işinden bağımsız olarak ifa edilebilen yükleme, boşaltma, geçici gümrükleme işlemleri ve ilgili belgelerin hazırlanması gibi hizmetler Kanunun 23 üncü Maddesi kapsamında değerlendirilmeyip anılan faaliyetlere ait hasılatın ayrı olarak tespit edilmesi ve genel hükümler çerçevesinde Türkiye'de kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmektedir.


II- ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI YÖNÜNDEN

Türkiye Cumhuriyeti ile Çin Halk Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması", 01/01/1998 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 20/01/1997 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

Söz konusu Anlaşma'nın "Genel Tanımlar" başlıklı 3 üncü Maddesinin (h)  bendi;

""Uluslararası trafik" terimi, bir Akit Devlette kanuni merkeze sahip bir teşebbüs tarafından gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletilerek yapılan taşımacılığı ifade eder; şu kadar ki, yalnızca diğer Akit Devlet içindeki yerler arasında yapılan gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletmeciliği bu kapsama dahil değildir" hükmünü öngörmektedir.

Anlaşma'nın "Gemicilik, Hava ve Kara Taşımacılığı" başlıklı 8 inci Maddesinde ise;

"1.Bir Akit Devlet teşebbüsünün uluslararası trafikte gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletmeciliğinden elde ettiği kazanç, yalnızca bu Akit Devlette vergilendirilebilecektir.

2.Bu maddenin 1 inci fıkra hükümleri, aynı zamanda bir ortaklığa, bir bağlı işletmeye veya uluslararası işletilen bir acentaya iştirak dolayısıyla elde edilen kazançlara da uygulanacaktır."

hükmü yer almaktadır.

Buna göre, Çin Halk Cumhuriyeti mukimi deniz taşımacılık teşebbüslerince uluslararası trafikte elde edilen deniz taşımacılık kazançları yalnızca bu ülkede vergilendirilecek ve söz konusu gelirler üzerinde Türkiye'nin vergileme hakkı olmayacaktır.

Ancak, anılan madde kapsamına yalnızca deniz taşımacılık kazançları girmekte olup, Türkiye içinde gerek yükleme limanına kadar ifa edilen taşıma hizmeti, gerekse söz konusu deniz taşıma işinden bağımsız olarak sunulabilen; limanlarda deniz taşımacılığına konu mallara yönelik ardiye, terminal, tahliye, yükleme, nezaret, güvenlik gibi hizmetler girmemektedir. Dolayısıyla, söz konusu hizmetlere ait hasılatın Anlaşma'nın diğer maddeleri dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Çin Halk Cumhuriyeti mukimi teşebbüsün Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmesi için, anılan teşebbüsün tam mükellefiyet statüsünde tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğini Çin Halk Cumhuriyeti yetkili makamlarından alacağı bir belge (mukimlik belgesi) ile kanıtlaması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya Çin Halk Cumhuriyeti'ndeki Türk Konsolosluklarınca tasdikli bir örneğini ilgili vergi dairesine veya vergi tevkifatı yapılması durumunda ise vergi sorumlularına ibraz etmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.