Numara : 116
Tarih : 3.9.2009

VERGİ SİRKÜLERİ
 
NO: 2009/116

KONU: Bireysel Emeklilik ve Hayat Sigortası Şirketlerince Yapılan Ödemelerin Anaparaya İsabet Eden Kısmından Vergi Kesintisi Yapılıp Yapılamayacağı

İstanbul 3. Vergi Mahkemesinin, bireysel emeklilik sisteminden ayrılanlara yapılan ödemenin sadece getiriye isabet eden kısmı üzerinden vergi kesintisi yapılması gerektiği yönündeki kararıyla ilgili basın organlarında bir haber yer almıştır. Sözü edilen karar hayat sigortaları uygulamasına ilişkin olmakla birlikte bireysel emeklilik sistemini de aynı derecede ilgilendirmektedir. Diğer yandan, tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları ile yardım sandıklarından yapılan ödemeler de aynı kapsamdadır.

Bu sirkülerimizde söz konusu vergi mahkemesi kararının bireysel emeklilik ve hayat sigortası şirketleri ve iştirakçiler açısından olası sonuçlarına ilişkin değerlendirmelerimizi bilgilerinize sunuyoruz. Değerlendirmelerimiz tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları ile yardım sandıkları bakımından da geçerlidir.

1. Vergi Mahkemesi Kararına Esas Olan Uyuşmazlık Konusu

4697 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanununda yapılan değişiklik sonucunda 7/10/2001 tarihinden itibaren emeklilik ve hayat sigortası şirketleri tarafından iştirakçilere yapılanacak ödemelerin vergileme rejiminde değişiklik yapılmıştır.

Bu rejime göre; iştirakçilere yapılan ödemelerden hem belirli koşullar çerçevesinde istisnadan yararlandırılmakta hem de bu ödemeler nihai olarak vergi kesintisi suretiyle vergilendirilmektedir. Sigorta veya bireysel emeklilik şirketi tarafından yapılacak ödemeler üzerinden, sistemde veya sigortada kalış süresine ve ayrılma sebebine bağlı olarak değişen oranlarda vergi kesintisi yapılmaktadır.

Bireysel emeklilik ve hayat sigortası şirketleri tarafından iştirakçilere yapılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda kesinti yapılmaktadır:

- On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemelerden %15,

- On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerden % 10,

- Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerden % 5.

Bireysel emeklilik ve hayat sigortası şirketleri tarafından iştirakçilere yapılan ödemelere ayrıca aşağıdaki vergi istisnaları uygulanmaktadır:

- Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet ve tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin yüzde 25’i,

- Türkiye’de kurulu ve merkezi Türkiye’de bulunan diğer sigorta şirketlerinden on yıl süreyle prim ödeyenler ile vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin yüzde 10’u,

- Tek primli yıllık gelir sigortalarından yapılan ödemelerin tamamı gelir vergisinden müstesna tutulmuştur.

Gelir vergisinden istisna edilen söz konusu ödemeler üzerinden vergi kesintisi de yapılmaz.

İstanbul 3. Vergi Mahkemesi, bireysel emeklilik sistemine 3 yıl (10 yıldan az) süreyle katkı payı ödedikten sonra sistemden ayrılan iştirakçiye yapılan ödemenin anaparaya isabet eden kısmı üzerinden vergi kesintisi yapılamayacağına, kesintinin sadece katkı payının (anaparanın) getirisi (neması) üzerinden yapılması gerektiğine karar vermiştir. Mahkeme, anaparaya isabet eden vergi kesintisinin iştirakçiye iadesine hükmetmiştir.

2. Vergi Mahkemesi Kararının Sektör Şirketlerini ve İştirakçileri Bağlayıcı Yönü

Sözü edilen vergi mahkemesi kararı olayına münhasır, özel bir karar olduğundan gerek vergi idaresini gerekse sektör şirketlerini bağlayıcı bir yönü yoktur. Aynı mahkeme veya başka bir vergi mahkemesi aynı konuyla ilgili olarak tersi yönde bir karar verebilir. Dolayısıyla İstanbul 3. Vergi Mahkemesinin bu kararının diğer vergi mahkemelerini bağlayıcı bir yönü de yoktur.

Diğer yandan, vergi miktarı belirli bir sınırı aşmadığı için tek hakimle görülen söz konusu davanın kararın vergi idaresinin itirazı neticesinde Bölge İdare Mahkemesinde bozulma olasılığı da vardır. Kaldı ki, Bölge İdare Mahkemesinin vergi mahkemesi kararını onaması halinde dahi bu durumun vergi idaresini, diğer sektör şirketlerini ve iştirakçileri bağlayıcı yönü olmayacaktır. Aynı çerçevede, Bölge İdare Mahkemesinin bu konuda vermiş olduğu karar vergi mahkemeleri bakımından uyulması zorunlu emsal karar niteliğinde olmayacaktır. Bu konuda vergi mahkemeleri tarafından verilen aynı yöndeki kararların gerek Bölge İdare Mahkemeleri gerekse Danıştay tarafından bozulması veya onanması da mümkündür. Bu konuda Danıştay’ın aynı dairesinin veya başka bir dairenin farklı kararlar vermesi mümkün olduğu gibi diğer Bölge İdare Mahkemeleri için de durum böyledir.

Gerek vergi idaresinin gerekse sektör şirketlerinin, yapılacak ödemelerin anaparaya isabet eden kısmını vergi kesintisi (stopaj) dışında tutmaları için Danıştay’ın aynı konuda verdiği kararların müstakar (süreklilik gösteren, sürekli olarak vergi mahkemesi kararındakine paralel görüş belirten) hale gelmesi gerekir. Böyle bir durumda, vergi idaresi genellikle tebliğ veya sirküler yoluyla kendi görüşünü Danıştay’ın müstakar hale gelen kararları paralelinde değiştirmektedir. Vergi İdaresinde böyle bir görüş değişikliğine gidilmediği sürece, Danıştay’ın müstakar kararlarına rağmen farklı bir olayda yine de Danıştay’dan vergi idaresi lehine karar çıkabileceği göz önünde bulundurulmalıdır.

Danıştay’ın aynı veya farklı dairelerinin bu konuda verecekleri kararların yaygın bir şekilde farklılık gösterdiği durumda ise Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu toplanarak dairelerin farklı görüşlerinin bir yönde birleştirilmesi kararını almaktadır. Eğer İçtihatları Birleştirme Kurulu’nun kararı da yapılacak ödemlerin anaparaya isabet eden kısmı üzerinden vergi kesintisi yapılmayacağı yönünde olursa, bu karara bütün vergi mahkemeleri ve Danıştay dava daireleri uymak zorunda olacağından, gerek sektör şirketlerinin gerekse vergi idaresinin bu karara uyma zorunluluğu doğacaktır. Teorik olarak vergi idaresi anapara üzerinden de vergi kesintisi yapma uygulamasında ısrarlı olsa da yargıya gidilen her durumda bu uygulaması iptal edileceği için pratikte bir yararı olmayacaktır.

3. Bireysel Emeklilik ve Hayat Sigortası Şirketleri Ne Yapmalı?

Anaparaya (iştirakçinin bireysel emeklilik sistemine ödediği katkı payı veya hayat sigortası primi toplamı) isabet eden ödeme üzerinden vergi kesintisi yapılmasının yasaya aykırı olduğuna ilişkin vergi mahkemesi kararı basına yansıdığı için iştirakçilerden bu paralelde uygulama yapılması için talepler gelebilecektir. Bireysel emeklilik ve hayat sigortası şirketlerinin bu çerçevede uygulama yapmaları riskli olacaktır. Çünkü vergi idaresi konuya ilişkin görüşünü değiştirmemiştir. Başka bir ifadeyle, vergi kesintisinin anapara dahil yapılacak toplam ödemeye uygulanması gerektiği görüşündedir. Aksine bir uygulama sektör şirketlerini vergi riskiyle karşı karşıya bırakacaktır. Esasen mevcut durum itibariyle iştirakçinin bu yöndeki talebini kabul etmek mevzuata aykırı hareket etmek anlamına gelecektir.

İştirakçilerin, kendilerine yapılan ödemelerden yapılan kesintinin anaparaya isabet eden kısmıyla ilgili olarak vergi yargısına başvurmaları mümkündür. Bunun için, bireysel emeklilik ve hayat sigorta şirketinin söz konusu kesintinin yapıldığı aylık döneme ilişkin muhtasar beyannameyi “ihtirazi kayıt” koyarak vermesi gerekmektedir. Daha sonra iştirakçinin muhtasar beyannamenin verildiği günü izleyen 30 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açması gerekmektedir (bazı mahkemeler bireysel emeklilik veya hayat sigorta şirketinin dava açmasını da kabul edebilirler). Vergi mahkemesinin tek hakimle verdiği kararlara karşı 30 gün içerisinde Bölge İdare Mahkemesinde itiraz edilebilir. Bölge İdare Mahkemesinin kararı kesindir. Bunun dışındaki durumlarda, vergi mahkemesi kararı 30 gün içerisinde Danıştay’da temyiz edilebilir.

Diğer yandan, “ihtirazi kayıt” uygulamasına gidilmeden, iştirakçinin, kendisine yapılan ödemeyi izleyen 5 yıllık zaman aşımı süresi içerisinde vergi hatası olduğu gerekçesiyle, anapara üzerinden kesilen verginin iadesi için kesintinin yatırıldığı vergi dairesine başvurması mümkündür. Vergi dairesinin red kararına karşı 30 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açılması mümkündür. Vergi dairesi 60 gün içerisinde olumlu veya olumsuz bir cevap vermemişse bu sürenin bitimini izleyen 30 gün içerisinde yine vergi mahkemesinde dava açmak mümkündür. Bununla birlikte, vergi yargısının konuyu vergi hatası olarak nitelemeyip dava zaman aşımı nedeniyle davayı reddetmesi olasıdır.

4. Vergi Mahkemesi Kararıyla İlgili Yorum ve Değerlendirmelerimiz

İstanbul 3. Vergi Mahkemesinin kararına dayanak oluşturan düzenleme 4697 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanununa girmiştir. Bu düzenleme öncesi uygulamada bugünkü bireysel emeklilik ve hayat sigortası şirketlerinin muadili sigorta veya emekli ve yardım sandıkları tarafından ödenen aylıklar ile tazminat ve ikramiye gibi toplu ödemeler en yüksek Devlet memuruna ödenen benzeri ödemenin en yüksek tutarı ile karşılaştırılmaktaydı. Yapılan ödemenin en yüksek Devlet memuruna yapılan benzeri ödemenin en yüksek tutarını aşan kısmı ücret olarak ödemeyi yapanca vergi kesintisine tabi tutulmaktaydı.

Burada ayrıntısına girmeyeceğimiz esaslara göre ücret olarak vergi kesintisine tabi tutulan tutar gerekirse yıllık beyanname ile beyan edilerek vergilenmekteydi. Bu uygulamada, iştirakçiye aynen iade olunan mevduatı vergiye tabi gelir sayılmamaktaydı.

4697 sayılı Kanun ile yapılan düzenleme, bireysel emeklilik sistemi ve hayat sigortasından yapılan ödemeleri menkul sermaye iradı saymak suretiyle ayrı bir vergileme rejimi ihdas etmiştir. Düzenlemenin gerekçesinde, açıkça iştirakçilere bireysel emeklilik ve hayat sigortası şirketlerince yapılan ödemelerin daha önce vergilendirilmemiş prim, aidat ve katkı payına isabet eden kısmı ile prim, aidat ve katkı payı toplamını aşan kısmının menkul sermaye iradı olarak tanımlandığı açıklamasına yer verilmiştir.

Nitekim, Gelir Vergisi Kanunu’nun 75 inci maddesinde menkul sermaye iradı tanımlandıktan sonra “kaynağı ne olursa olsun tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan ödemeler” menkul sermaye iradı sayılmıştır. Önceki uygulamanın aksine, iştirakçinin “aynen iade olunan mevduatının” veya “bu ödemeler içerisinde yer alan katkı payı/prim/aidat tutarının” menkul sermaye iradı sayılmayacağı yönünde bir belirleme yapılmamıştır. Bu düzenlemede 75 inci maddede kaynağına bakılmaksızın “irat” sayılan diğer ödemelerin aksine emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından iştirakçilere yapılan “ödemeler” menkul sermaye iradı sayılmıştır. Bu anlayışın bir sonucu olarak, bu ödemelerden yapılan vergi kesintisi nihai vergi yükü kabul edilmiş, ayrıca beyanname verilmesi suretiyle vergi yükünün gelir vergisi tarifesindekine paralel uygulanması öngörülmemiştir.

4697 sayılı Kanunla yapılan düzenleme diğer bazı ülkelerdeki uygulamalara paralellik göstermektedir. Emeklilik ve hayat sigortalarınca yapılan ödemelerin vergilendirilmesi, sisteme yapılan katkı payı/prim/aidat ödemelerinin iştirakçinin vergiye tabi kazancının hesabında indirim olarak dikkate alınıp alınmadığına bağlıdır. Bu indirimin miktarına bağlı olarak sadece nemanın (iradın/getirinin) değil anaparanın da vergilendirilmesi tercih edilebilmektedir. Bizdeki uygulama bu paraleldedir.

İstanbul 3. Vergi Mahkemesinin tek hakimle vermiş olduğu söz konusu karardaki yorumun diğer vergi yargısınca benimsenip benimsemeyeceğini zaman gösterecektir. Konuyla ilgili gelişmeler sizlere duyurulacaktır.


Yukarıda yer verilen konuyla ilgili ek bilgiye ihtiyaç duyduğunuzda lütfen tarafımızla irtibata geçiniz.

Saygılarımızla,

Deloitte Türkiye.

Sirkülerlerimizde yer alan bilgiler belli bir konunun veya konuların çok geniş kapsamlı bir şekilde ele alınmasından ziyade genel çerçevede bilgi vermek ve yorum yapmak amacını taşımaktadır. Bu sirkülerler ile amacımız muhasebe, vergi, yatırım, danışmanlık alanlarında veya diğer türlü profesyonel bağlamda tavsiye veya hizmet sunmak değildir. Bilgileri kişisel finansal veya ticari kararlarınızda yegane dayanak olarak kullanmaktan ziyade, konusuna hakim profesyonel bir danışmana başvurmanız tavsiye edilir. Bu sirkülerler ve içeriğindeki bilgiler, oldukları şekliyle sunulmaktadır; "DRT Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız Denetim A.Ş." ve "Deloitte Touche Tohmatsu" (bir Swiss Verein'i) ve onun üye firmaları ve bunların iştirakleri ve filyalleri (bundan böyle ayrı ayrı veya birlikte "Deloitte"), bunlarla ilgili sarih veya zımni bir beyan ve garantide bulunmamaktadır. "Deloitte", söz konusu sirkülerlerin ve içeriğindeki bilgilerin hata içermediğine veya belirli performans ve kalite kriterlerini karşıladığına dair bir güvence vermemektedir. Sirkülerleri ve içeriğindeki bilgileri kullanımınız sonucunda ortaya çıkabilecek her türlü risk tarafınıza aittir ve bu kullanımdan kaynaklanan her türlü zarara dair risk ve sorumluluk tamamen tarafınızca üstlenilmektedir. "Deloitte", söz konusu kullanımdan dolayı, (ihmalkarlık kaynaklı olanlar da dahil olmak üzere) sözleşmesel bir dava, kanun veya haksız fiilden doğan her türlü özel, dolaylı veya arızi zararlardan ve cezai tazminattan dolayı sorumlu tutulamaz.