Çağrı Yıldırım | Deloitte Vergi Hizmetleri Müdür Yardımcısı

1.
Giriş

Kuruluş aşamasında sağladığı kolaylıklar sebebiyle daha çok tercih edilen basit şirket türlerinin, sağladığı hukuki ve vergisel avantajlar sebebiyle nevi değişikliği yaptığı çok sıkça rastlanan bir durumdur.

Özellikle 6102 Sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu ile birlikte, Anonim Şirketlere çok büyük avantajlar sağlanmıştır. Örneğin, önceden en az 5 ortakla kurulabilen Anonim Şirketler artık tek ortaklı olarak da kurulabilmekte, hatta mevcut Anonim Şirketler de tek ortaklı hale dönüşebilmektedir. Anonim Şirket ortağının, şirketin vergi borçlarından sorumluluğu bulunmazken, Limited Şirket ortağı hissesi oranında vergi borcundan sorumludur. Anonim Şirketlere sağlanan bu ve bunun gibi hukuki avantajlar ve vergi mevzuatı ile sağlanan vergisel avantajlar sebebiyle, Anonim Şirketler daha çok tercih edilir duruma gelmiştir.

Yazımızın konusunu da, uygulamada en sık rastlanan nevi değişikliği türü olan Limited Şirketten Anonim Şirkete dönüşümün 6102 Sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu ve 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu kapsamında incelenmesi oluşturmaktadır.

2. Mevzuat

2.1. 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Yapılması Gerekenler

6102 Sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun 180 ila 194. maddeleri arasında tür değiştirme düzenlenmiştir. Kanunun 180. maddesine göre bir şirket hukuki şeklini değiştirebilir. Yeni türe dönüştürülen şirket eskisinin devamıdır. 181. madde ise Limited Şirketten Anonim Şirkete tür değiştirmeyi mümkün kılmaktadır.

Kanunun ilgili maddeleri gereği tür değişikliği için sırasıyla yapılması gerekenler özetle aşağıdaki gibidir;

a) Limited Şirket Müdür / Müdürler Kurulu tarafından tür değiştirme kararı alınmalıdır.

b) 184.maddeye göre bilanço günüyle tür değiştirme raporunun düzenlendiği tarih arasında altı aydan fazla zaman geçmişse veya son bilançonun çıkarıldığı tarihten itibaren şirketin malvarlığında önemli değişiklikler meydana gelmişse ara bilanço çıkarılır.

c) Yeni kurulacak Anonim Şirkete ait esas sözleşme düzenlenmelidir.

d) Yönetim organı tarafından bir tür değiştirme planı düzenlenir. Plan yazılı şekle ve genel kurulun onayına tabidir. Tür değiştirme planı;

- Şirketin tür değiştirmeden önceki ve sonraki ticaret unvanını, merkezini ve yeni türe ilişkin ibareyi,

- Yeni türün şirket sözleşmesini,

- Ortakların tür değiştirmeden sonra sahip olacakları payların sayısını, cinsini ve tutarını veya tür değiştirmeden sonra ortakların paylarına ilişkin açıklamaları içerir. (Madde 185)

e) Yönetim organı tür değiştirme hakkında yazılı bir rapor hazırlar. (Madde 186) Raporda;

- Tür değiştirmenin amacı ve sonuçları,

- Yeni türe ilişkin kuruluş hükümlerinin yerine getirilmiş bulunduğu,

- Yeni şirket sözleşmesi,

- Tür değiştirmeden sonra ortakların sahip olacakları paylara dair değişim oranı,

- Varsa ortaklar ile ilgili olarak tür değiştirmeden kaynaklanan ek ödeme ile diğer kişisel edim yükümlülükleri ve kişisel sorumluluklar,

- Ortaklar için yeni tür dolayısıyla doğan yükümlülükler

hukuki ve ekonomik yönden açıklanır ve gerekçeleri gösterilir.

Tüm ortakların onaylaması halinde küçük ve orta ölçekli şirketler tür değiştirme raporunun düzenlenmesinden vazgeçebilirler.

f) 188.maddeye göre tür değiştirme planı ve tür değiştirme raporu ortakların incelemesine sunulur.

g) Tür değiştirme planı genel kurulun onayına sunulur (Madde 189). Genel kurulda ortakların dörtte üçünün kararı ile tür değiştirme planı kabul edilir.

h) Yönetim organı tür değiştirmeyi ve yeni şirketin sözleşmesini tescil ettirir. Tür değiştirme tescil ile hukuki geçerlilik kazanır. Tür değiştirme kararı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilir. (Madde 189)

2.2. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu Kapsamında Yapılması Gerekenler

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19.maddesi aşağıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmelerin devir hükmünde olduğunu belirtmektedir. Bunlar;

- Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması

- Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.

Dolayısıyla, Kurumlar Vergisi Kanununda devir ile ilgili hükümler tür değiştirme için de geçerlidir.

Kurumlar Vergisi Kanununun 20.maddesine göre,

(1) Devirlerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:

a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;

1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,

2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini,

birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.

b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir.

Örneğin, XYZ Ltd. Şti. nevi değiştirmiş ve ABC A.Ş’ye devrolmuştur. Devre ilişkin karar da 20.05.2013 tarihinde Ticaret Sicilinde tescil edilmiştir. Dolayısıyla devir tarihi 20.05.2013 olacaktır. Bu nedenle XYZ Ltd. Şti.’nin 20.05.2013 tarihine kadar-bu tarih dahil- elde ettiği kazançların vergilendirilmesi gerekmektedir. XYZ Ltd. Şti. ve ABC A.Ş. 01.01.2013-20.05.2013 dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini hazırlayıp müştereken imzalamalıdırlar ve KVK 20/1/a-2 hükmü gereği birleşmenin Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde XYZ Ltd. Şti.’nin bağlı bulunduğu vergi dairesine vermelidirler. Beyannamenin ekine ABC A.Ş’nin, XYZ Ltd. Şti.’nin tahakkuk etmiş ve edecek bütün vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer vergi ödevlerini yerine getireceğini belirten taahhütname ile birlikte yine müştereken imzalanmış devre ilişkin bilanço ve gelir tablosu da eklenmelidir.

Diğer bir örnek olarak; devrin 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesi verilmesinden önce bir tarihte, 06.03.2013 tarihinde gerçekleşmesi durumunda ise, 01.01.2013-06.03.2013 dönemi kazancına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ile 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesi 05.03.2013 tarihine kadar XYZ Ltd. Şti.’nin bağlı bulunduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.

3. Diğer Önemli Başlıklar

Kurumlar Vergisi Kanununun 21.maddesine göre devrolunan kurum adına kıst döneme ilişkin tahakkuk eden kurumlar vergisi, devralan kurumun devrin gerçekleştiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar devralan kurum tarafından ödenir.

Örneğin, nevi değişikliği 20.08.2013 tarihinde ticaret sicilde tescil edilmişse, 01.01.2013-20.08.2013 kıst döneme ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, KVK 20/1/a-2 hükmü gereği birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde (19.09.2013) devrolunan şirketin bağlı bulunduğu vergi dairesine verilecek ve bu beyanname üzerinden tahakkuk eden vergi ise Anonim Şirket tarafından 2013 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin verileceği 2014 yılı Nisan ayının sonuna kadar ödenecektir.

Münfesih olan kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine müştereken verilecek olan beyannamenin kâğıt ortamında verilmesi gerekmektedir.

1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Kanunun Genel Tebliği’nin 19.3.2 maddesine göre devralınan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin bakiye değerleri üzerinden kalan amortisman süreleri dikkate alınarak amortisman ayrılmaya devam edilir.

Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-c maddesine göre Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir işlemleri katma değer vergisinden istisna tutulmuştur.

Gelir İdaresi Başkanlığınca yayımlanan B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV-2:2010-14017-46-1054 sayılı muktezaya göre nevi değişikliği sonucunda devrolunan şirketin bilançosunda yer alan ve sonraki döneme devreden KDV’nin devralan şirket tarafından indirim konusu yapılması mümkündür. Eğer devrolan şirketin KDV iade alacağı var ise bu alacak da devralan şirkete intikal edebilecektir.

1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 9.maddesine göre devralınan kurumun son 5 yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve devralan şirketin devralınan şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam etmesi durumunda devralınan kurumun devir tarihi itibariyle özsermaye tutarını geçmeyen zararlarının devralan kurum tarafından mahsubu mümkündür.

Nevi değişikliği tarihine kadarki dönemi kapsayan KDV, Muhtasar ve Damga Vergisi Beyannameleri, ilgili ay beyanname verme süresi içinde Limited Şirket tarafından beyan edilmelidir.

Ba ve Bs formları açısından 396 Sıra Nolu VUK Genel Tebliğine göre, Kurumlar Vergisi Kanununun 19. Maddesi uyarınca yapılan devirlerde, devrin gerçekleştiği döneme ilişkin bildirimler devralan kurum veya 3568 Sayılı Kanuna istinaden yetki almış meslek mensupları tarafından verilecektir.

Kesin mizan ise 403 Sıra Nolu VUK Genel Tebliğine göre, münfesih kurumun unvanı ve vergi kimlik numarası yazılmak suretiyle devir alan kurum tarafından münfesih kurumun son bağlı olduğu vergi dairesine devir beyannamesini verme süresi içinde verilecektir.

4. Sonuç

Yukarıda yer alan Kanun hükümlerinden ve bu hükümlere dayanarak yaptığımız açıklamalardan da görüleceği üzere, limited şirketlerin nevinin değiştirilmesi sureti ile anonim şirkete dönüştürülmesi kolaylaştırılmış; kurumlar vergisi kanununda yer alan devir hükümleri de dikkate alındığında, avantajlı bir şekilde vergisiz olarak nevi değiştirilmesi mümkün kılınmıştır.

Kaynaklar;

1. 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu

2. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

3. 1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği

4. B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV-2:2010-14017-46-1054 sayılı GİB muktezası

5. 396 Sıra Nolu VUK Genel Tebliği

6. 403 Sıra Nolu VUK Genel Tebliği