Zeren Türkmen, SMMM | Deloitte Türkiye Vergi Müdür Yardımcısı
 

Lebib Yalkın Dergisi | Sayı: 116

1. GİRİŞ

İşveren ile işçi arasındaki çalışma ilişkisinde işçiye sağlanan iş güvencesi, 4857 sayılı İş Kanunu'nun 18 ila 21. maddelerinde düzenlenmiş olup, işçinin işten çıkarılması durumunda işe iade davasıyla birlikte işçinin eski işine dönmesi ve tazminat gibi çeşitli imkanlar sağlanmaktadır.

 

İşverence geçerli sebep gösterilmediği veya gösterilen sebebin geçerli olmadığı mahkemece veya özel hakem tarafından tespit edilerek feshin geçersizliğine karar verildiğinde, işveren, işçiyi bir ay içinde işe başlatmak zorundadır. İşçiyi başvurusu üzerine işveren bir ay içinde işe başlatmaz ise, işçiye en az dört aylık ve en çok sekiz aylık ücreti tutarında tazminat ödemekle yükümlü olacaktır.

Yazımızda işe iade davası neticesinde iş sözleşmesi feshedilen işçinin hak kazanabileceği boşta geçen süre ücreti, işe iade tazminatı, izin farkı, kıdem tazminatı ve ihbar tazminatı gibi ücretlerin vergi mevzuatı karşısındaki durumu konu ile ilgili muktezalar ışığında açıklanmaya çalışılacağız.

 

2. İŞ KANUNU AÇISINDAN İŞE İADE DAVASI SONUCUNDA HAK EDİLEBİLECEK MENFAATLER

 

4857 sayılı İş Kanunu’nun “Feshin Geçerli Sebebe Dayandırılması” başlıklı 18’inci maddesine göre, otuz veya daha fazla işçi çalıştıran işyerlerinde en az altı aylık kıdemi olan işçinin belirsiz süreli iş sözleşmesini fesheden işveren, işçinin yeterliliğinden veya davranışlarından ya da işletmenin, işyerinin veya işin gereklerinden kaynaklanan geçerli bir sebebe dayanmak zorundadır.

 

Diğer taraftan anılan Kanun’un “Geçersiz Sebeple Yapılan Feshin Sonuçları” başlıklı 21’inci maddesi hükmü uyarınca; işverenlerce geçerli sebep gösterilmediği veya gösterilen sebebin geçersizliği mahkemece veya özel hakem tarafından tespit edilerek feshin geçersizliğine karar verildiğinde, işverenin işçiyi bir ay içerisinde işe başlatması gerekmektedir. İşçinin kesinleşen mahkeme veya özel hakem kararının tebliğinden itibaren 10 iş günü içinde işe başlamak için işverene başvurusuna rağmen işe başlatılmaz ise işveren tarafından işçiye;

 

Mahkeme veya özel hakem tarafından belirlenecek en az dört aylık ve en çok sekiz aylık ücreti tutarında tazminat,

Kararın kesinleşmesine kadar çalıştırılmadığı süre için dört aya kadar doğmuş bulunan ücret ve diğer hakları,

Verilmemiş olan ihbar ve kıdem tazminatının ödenmesi gerekmektedir.

 

3. VERGİ MEVZUATI AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

İşçinin haksız yere iş sözleşmesinin feshedilmesi sonucu işe iade davası neticesinde hak edebileceği en az dört aylık ve en çok sekiz aylık ücreti tutarında tazminat(işe başlatmama tazminatı), dört aya kadar doğmuş bulunan ücret, izin farkı, verilmemiş ihbar ve kıdem tazminatı ödemelerinin işveren açısından ilgili vergi mevzuatı karşısındaki durumu aşağıdaki şekilde açıklanmaya çalışılmıştır.

3.1 Gelir Vergisi Açısından Değerlendirme

Gelir Vergisi Kanunun 61 inci maddesinde ücretin, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği; 25 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi ile ölüm, sakatlık, hastalık ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olacağı hüküm altına alınmıştır.

İşe başlatmama tazminatlarının vergilendirilmesinde istisna uygulamasına ilişkin açıklamalara 272 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer verilmiştir. Buna göre, iş sözleşmesi feshinin geçersizliğine karar veren mahkeme kararında belirlediği, işçinin işe başlatılmaması nedeniyle 4857 sayılı İş Kanununun 21 inci maddesi uyarınca işverenlerce işçilere ödenen işe başlatmama tazminatları damga vergisi hariç gelir vergisinden istisna edilmiştir. İstisna kapsamındaki tutar, iş sözleşmesi feshinin geçersizliğine karar veren mahkeme kararında belirlediği işçinin işe başlatılmaması nedeniyle ödenecek tazminat miktarı ile sınırlıdır.

 

 

3.2 Gider Yazılıp Yazılmama Açısından Değerlendirme

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6'ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükmüne yer verilmiş olup, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40' ıncı maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde de işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların kurum kazancının tespitinde gider olarak indirileceği hükme bağlanmıştır.

Buna göre, mahkeme tarafından ödenmesine hükmedilen işe başlatmama tazminatı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40'ıncı maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendine göre, “işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği”, işçinin çalıştırılmadığı süre için ödenen dört aylık ücretin ise anılan maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. [1]

Her ne kadar görüşümüz bu ödemelerin gider yazılabilmesi yönünde olsa da vergi idaresinin vermiş olduğu aksi yöndeki muktezalar da unutulmamalıdır. Örneğin; mukteza istenme amacı konumuz ile aynı olmasa da işverence ödenen tazminatlar için; İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından 24.12.2012 tarihinde verilen B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 8-728 sayılı muktezaya göre; “5520 sayılı Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendine atıfta bulunularak kurumlarca işle ilgili ödenen tazminatlar, sözleşmeye, ilama veya kanun emrine bağlı bulunsa dahi, kurumların, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının kusurundan kaynaklanan bir tazminat ödemesi olması halinde kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.” denmektedir. [2]

3.3 SGK Açısından Değerlendirme:

Sosyal Sigortalar Kurumu Başkanlığı Sigorta İşleri Genel Müdürlüğü Sigorta Primleri Daire Başkanlığı tarafından yayımlanan 04.03.2005 tarih ve 154443 sayılı 16-330 EK Genelge ve 27.04.2006 tarih ve 329546 sayılı 16/370 EK Genelge ile iş sözleşmesi feshedilen sigortalıların işe iade edilmelerine ilişkin kararlar çerçevesinde yapılması gereken işlemler sarih olarak açıklanmıştır.

 

Sosyal Sigortalar Kurumu Başkanlığı’nın 16-370 Ek sayılı Genelgesi’nin II-2.1.b bölümünde; “İşçi, kesinleşen mahkeme veya özel hakem kararının kendisine tebliğinden itibaren on işgünü içinde işe başlamak için işverene başvurduğu halde, başvurduğu tarihten itibaren bir ay içinde işe başlatılmaması durumunda, mahkeme veya özel hakem kararına istinaden kendisine ödenmesi gereken en az dört, en çok sekiz aylık ücreti tutarındaki iş güvencesi tazminatı, daha önce 16-330 Ek sayılı Genelgede de belirtildiği gibi, niteliği itibariyle ücret sayılabilecek bir kazanç durumunda olmaması, esasen işe başlatılmayan sigortalının, başlatılmaması nedeniyle sigortalılık vasfının da kalmaması, ödenecek paraların işçiyi himaye gayesine ve işverene işe başlatmama nedeniyle verilen bir medeni ceza niteliğinde olması nedenleriyle, prime tabi tutulmayacaktır.” hükmüne yer verilmektedir.

 

Ayrıca 5510 Sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’na istinaden 01.09.2012 tarihinde yayınlanan İşveren Uygulama Tebliğinin 7.3 bölümünde iş sözleşmesi feshedilen sigortalının işe iade edilmesi durumunda yapılması gereken işlemler aşağıdaki gibi açıklanmıştır;

İşçinin işe iadesi için kesinleşen mahkeme veya özel hakem kararının kendisine tebliğinden itibaren on iş günü içinde işe başlamak üzere başvurmuş olması kaydıyla, işe başlatılsın veya başlatılmasın bu nitelikteki işçilere çalıştırılmayan süre için ödenen en çok dört aya kadar ücret ve diğer haklar, akdin feshedildiği aydan başlanılarak ilgili ayların prime esas kazançlarına dahil edilerek işsizlik sigortası primi de dahil olmak üzere tüm sigorta kollarına ait primler kesilecek ve bu süreler hizmetten sayılacaktır.

 

İşçi işe başlatıldığında bildirim süresine ait (ihbar) ücreti ile kıdem tazminatı peşin olarak ödenmiş ise işçiye ödenecek en çok dört aya kadar olan ücret ve diğer alacaklarından mahsup edileceğinden, Kanunun 80 inci maddesi uyarınca bildirim süresine ait (ihbar) ücret ile kıdem tazminatının prime tabi tutulmaması nedeniyle işçiye işe başlatılması halinde ödenecek en çok dört aya kadar olan ücret ve diğer hakları mahsup edilmemiş haliyle prime tabi tutulacak ve bu süreler prim ödeme gün sayısından sayılacaktır.”

 

İş Kanununun uygulandığı; otuz veya daha fazla işçi çalıştıran işyerlerinde en az altı aylık kıdemi bulunan işçinin belirsiz süreli iş sözleşmesinin geçerli sebep gösterilmeden veya gösterilen sebebin geçerli olmadığı mahkeme veya özel hakemce tespit edilerek feshin geçersizliğine karar verilmesi halinde;

 

a) İşçiyi başvurusu halinde bir ay içinde işe başlatmayan işverence işçiye ödenen ve mahkeme veya özel hakemce belirlenen en az dört, en çok sekiz aylık ücreti tutarındaki tazminatın, niteliği itibariyle ücret sayılabilecek bir kazanç durumunda olmaması, esasen işe başlatılmayan sigortalının, başlatılmama nedeniyle sigortalılık vasfının da kalmaması, ödenecek paraların işçiyi himaye gayesine ve işverene işe başlatmama nedeniyle verilen bir medeni ceza niteliğinde olması nedenleriyle, anılan tazminatın prime tabi tutulmaması,

 

b) Feshin geçersizliğine dair mahkeme veya özel hakem kararının kesinleştirilmesine kadar işçiye çalıştırılmadığı süre için en çok dört aya kadar doğmuş bulunan ücret ve diğer hakların da işverenin işçiyi işe başlatması veya başlatmamasına bakılmaksızın ödeneceğinden, bu düzenleme ile, feshin geçersizliğine dair karar alan işçiyi, işe başlatıp başlatmama konusunda işverene verdiği inisiyatife karşılık işçiye en çok dört aya kadar doğmuş bulunan ücret ve diğer haklarının ödenmesini hüküm altına alarak korumuş, sözleşmenin fesih tarihini, en çok dört aya kadar ileri bir tarihe atmış bulunmaktadır. Buna göre, işe başlatılsın veya başlatılmasın işçiye çalıştırılmadığı süre için ödenen en çok dört aya kadar ücret ve diğer haklarından iş kazaları ve meslek hastalıkları ile işsizlik sigortası primi de dahil olmak üzere tüm sigorta kollarına ait primlerin kesilmesi ve bu sürelerin hizmetten sayılması, gerekmektedir.

Öte yandan, işçi işe başlatıldığında bildirim süresine ait (ihbar) ücreti ile kıdem tazminatı peşin olarak ödenmiş ise işçiye ödenecek en çok dört aya kadar olan ücret ve diğer alacaklarından mahsup edileceğinden, 5510 sayili Kanun'un 80 inci maddesi uyarınca bildirim süresine ait (ihbar) ücret ile kıdem tazminatının prime tabi tutulmaması nedeniyle, işçiye işe başlatılması halinde ödenecek en çok dört aya kadar olan ücret ve diğer haklarının mahsup edilmemiş haliyle prime tabi tutulması ve bu sürelerin prim ödeme gün sayısından sayılması gerekmektedir.[3]

3.4 SGK Açısından Prim Belgelerinin Verilmesi ve Primlerin Ödenmesine İlişkin Süreler

Sosyal Sigortalar Kurumu Başkanlığı'nın 16-330 Ek sayılı Genelgesi’nin II-2.3.1 bölümünde; “Geriye yönelik olarak düzenlenen prim belgelerinin 4857 sayılı İş Kanununun 21 inci maddesine istinaden verildiği takdirde, söz konusu belgelerin;

 

Mahkeme kararının temyiz edilmemesi durumunda kararın kesinleştiği,

Temyiz edilmesi halinde Yargıtay onama ilamının işveren veya vekiline tebliğ edildiği,

Yargıtay onama ilamı taraflara tebliğ edilmemiş/edilememiş ise Yargıtay onama ilamının kararı vermiş olan mahkemenin kalemine intikal ettiği,

tarihi (bu tarihlerin, taraflarca Kurumumuza ibraz edilecek kesinleşmiş mahkeme kararlarına kaydettirilmesi istenecektir) takip eden ayın sonuna kadar verilmesi ve belgelerde kayıtlı sigorta primlerinin aynı süre içerisinde ödenmesi halinde, idari para cezası ve gecikme zammı uygulanmayacak, bu yükümlülüklerin, yukarıda belirtilen kesinleşme tarihini takip eden bir ay içerisinde yerine getirilmemesi halinde ise bu defa belgelerin verilebilmesi amacıyla işverene tanınan bir ayı takip eden aydan başlanarak gecikilen her ay için gecikme zammı, ayrıca her bir aya ilişkin prim belgesinden dolayı bir aylık sürenin son gününde geçerli olan asgari ücret üzerinden de idari para cezası uygulanacaktır.” hükmüne yer verilmiştir ve konu aşağıdaki örnek yardımı ile açıklanmıştır:

 

“Örnek: (X) işletmesinde çalışan (A) ‘nın 01.06.2012 tarihinde iş sözleşmesinin feshine karar verilmesi üzerine iş mahkemesinde sözleşmenin feshinin geçersizliği talebi ile açtığı dava sonucunda, mahkemece sözleşmenin feshinin geçersizliğine karar verilmiş ve bu karar 09.11.2012 tarihinde kesinleşmiştir. Bu durumda, (X) işverenince, mahkeme tarafından ödenmesine hükmedilen ücret ve diğer haklardan dolayı düzenlenmesi gereken prim belgelerini kararın kesinleştiği 09.11.2012 tarihini izleyen ay (01.12.2012-31.12.2012) içerisinde vermesi ve muhteviyatı primleri de aynı süre içinde ödemesi halinde, idari para cezası ve gecikme zammı alınmayacak, aksi halde, geriye doğru verilen her bir aya ait prim belgesi için ayrı ayrı olmak üzere 31.12.2012 tarihinde yürürlükte olan asgari ücret üzerinden idari para cezası uygulanacak ve 01.01.2013 tarihinden başlayarak gecikilen her ay için gecikme zammı alınacaktır.”

 

4. SONUÇ

 

Sonuç olarak, yukarıda yapılan açıklamaları dikkate aldığımızda;

İşveren açısından işe başlatılmayan işçiler için mahkeme tarafından ödenmesine hükmedilen ücret ve tazminatlar üzerinden hesaplanacak vergiler aşağıdaki tabloda gösterildiği gibi olacaktır:

 

Gelir Vergisi

Damga Vergisi

S.S.K.

Ücret

+

+

+

İhbar tazminatı

+

+

-

Kıdem tazminatı

-

+

-

İzin farkı

+

+

+

İşe başlatmama tazminatı

-

+

-

İşe başlatılmayan işçiler için ödenecek ücret ve tazminatlar üzerinden hesaplanan vergilerin beyanı için “mahkemece iş sözleşmesinin feshinin gerçekleştiği tarih” önem arz etmektedir. Söz konusu ödemeler için davaların sonuçlanıp karara bağlandığı tarih dikkate alındığında, mahkeme tarafından ödenmesine hükmedilen ücretler üzerinden hesaplanacak gelir vergisi (ücret, ihbar tazminatı, izin farkı ödemeleri üzerinden hesaplanan) ve damga vergilerini (ücret, ihbar-kıdem tazminatları, izin farkları, işe başlatmama tazminatı ödemeleri üzerinden hesaplanan) davanın sonuçlandığı ilgili ayın Muhtasar beyannamesinde ve ücretler ve izin farkları üzerinden hesaplayacağınız SGK primlerini ise ücretlerin ilgili oldukları aylara SSK Bildirgesi düzenleyerek en geç davanın sonuçlandığı ayın son gününe kadar beyan edilmesi halinde idare tarafından idari para cezası ve gecikme zammı alınmayacaktır.


[1] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 23.12.2011 tarihli ve B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-747 sayılı muktezası.

[2] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 24.12.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 8-728 sayılı muktezası.

[3] T.C. Çalışma Ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Sosyal Sigortalar Kurumu Başkanlığı Sigorta İşleri Genel Müdürlüğü Sigorta Primleri Daire Başkanlığı’nın 04.03.2005 tarihli ve B.13.2.SSK.5.01.08.00/VIII-031/154443 sayılı 16-330 SSK Ek Genelgesi

.