1-Giriş 

Ticari hayattaki rekabet ortamından dolayı firmalar sattıkları malın pazar oranını artırmak amacıyla müşterilerini teşvik edici girişimlerde bulunurlar. Bunların en yaygın görüleni ise ciro primi uygulamasıdır. Yurt dışında mukim firmalar tarafından Türkiye’de yerleşik firmalara, belli dönemlerde veya belli ithalat tutarları karşılığında ciro primi, satış primi vb. adlar altında yaptıkları ödemelerin veya cari hesaplarında yapılan indirimlerin KDV karşısındaki durumunda tereddütler oluşmuştur.
 
Aşağıda, Türkiye’de yerleşik kurumlara, yurtdışında mukim firmalar tarafından yapılan ciro primi, satış primi vb. ödemeler ile fiyat indirimlerinin KDV karşısındaki durumu açıklanmaya çalışılacaktır.
 
2-Yabancı Firmaların Yaptıkları Ciro Primi vb. Ödemelerin KDV Karşısındaki Durumu
 
3065 Sayılı KDV Kanununun 11. Maddesi uyarınca mal ve hizmet ihracı vergiden müstesna olmakla beraber 12. Maddesinde de bir hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi için; hizmetlerin yurtdışındaki bir müşteri için yapılmış olması ve hizmetten yurtdışında faydalanılmış olması koşulu getirilmiştir.
 
Vergi idaresi, 26 Seri No’lu KDV tebliği ile hizmet ihracatında KDV’ye ve yıl sonlarında, belli dönemlerde ya da belli bir satış hasılatı aşıldığı durumlarda ciro primi, satış iskontosu vb. adlar altında yapılan ödemelerin KDV karşısındaki durumuna açıklık getirmiştir.
 
Söz konusu tebliğe göre hizmet ihracatında katma değer vergisi istisnası uygulanabilmesi için aşağıdaki dört şartın birlikte gerçekleşmiş olması zorunludur:
 
a) Hizmet Türkiye'de yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olmalıdır
b) Fatura veya benzeri nitelikteki belge yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmelidir
c) Hizmet bedeli, döviz olarak Türkiye'ye getirilmelidir
d) Hizmetten yurt dışında yararlanılmalıdır
 
Aynı tebliğin fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında iskontolarda durumu ile ilgili yapılan açıklamalar aşağıdaki gibidir:
 
“Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonralarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan ödemeler ise katma değer vergisine tabi olacaktır. Zira, bu tür bir iskonto doğrudan satılan malla ilgili değildir. Burada söz konusu olan iskonto, firmanın yaptığı ek bir çalışmanın yada çabanın sonucu olarak doğmaktadır. Dolayısıyla yapılan iş ana firmaya karşı verilen bir hizmettir. Çünkü, ana firma ile satıcı firma arasında düzenlenen sözleşmeye göre (yazılı veya sözlü), satıcı firma sözleşmenin hükümlerine uygun olarak belli bir çabayı göstermiştir ki (belli bir hizmeti vermiştir ki) ek ödemeye (iskontoya) hak kazanmıştır.

Bu nedenle, yukarıda belirtilen şekilde uygulanan ve Katma Değer Vergisi Kanununun 4. maddesi çerçevesinde "hizmet" kapsamına giren bu işlemlere ait iskontolar, aynı Kanunun 1/1. maddesi uyarınca vergiye tabi tutulacaktır.”
 
Yukarıdaki mevzuat hükümlerinden rahatlıkla anlaşılacağı üzere tedarikçi firmalar tarafından müşterilerine ciro primi vb. adlar altında yapılan ödemeler KDV’ye tabidir. Ancak yurtdışından bu şekilde bir ödeme yapıldığı takdirde yapılan bu ödemelerin hizmet ihracatı istisnasından yararlanıp yararlanamayacağı konusunda tereddütler oluşmaktadır. Yukarıda bahsi geçen tebliğde bir hizmetin, hizmet ihracatı istisnasından yararlanması için gerekli koşullar sayılmıştı. Yurt dışından yapılan ciro primi vb. adlar altında yapılan ödemelerin amacı yabancı firmaların Türkiye’deki pazar paylarını artırmak amaçlı olduğundan ve dolayısıyla hizmetten Türkiye’de yararlandıklarından dolayı diğer 3 şart gerçekleşmiş olsa dahi “hizmetten yurt dışında yararlanılmalıdır” şartı sağlanmadığından dolayı sayılan dört şart birlikte gerçekleşmemekte ve bu tip ödemelerinde KDV’ye tabi oldukları sonucuna ulaşılmaktadır.
 
3-Yurt Dışındaki Firmalar Tarafından Türkiye’deki Müşterilerine Yapılan Fiyat İndirimlerinin KDV Karşısındaki Durumu
 
Fiyat indirimlerine kredili yapılan satışlarda rastlanmaktadır. Fiyat indirimi, satıcı firma tarafından müşterisinin kredili satışlara istinaden oluşan cari borç hesabında yapmış olduğu bakiye azaltılmasıdır. Dikkat edilmesi gereken husus yapılan bu fiyat indirimin arkasındaki nedendir. Eğer belli dönemlerde veya ticari ilişki içerisinde bulunan iki firma arasındaki bir anlaşmaya istinaden bu tip fiyat indirimleri uygulanıyor ise bu durumun yukarıda açıklaması yapılan ciro primlerinden bir farkı bulunmamaktadır. Çünkü ciro priminin nakden veya hesaben ödeniyor olması muhteviyatını değiştirmemektedir. Buradaki amaç yine Türkiye’deki pazar payını artırmaya yöneliktir ve KDV’ye tabi olacağı açıktır. Ancak eğer bu fiyat indirimi, yurt dışı satıcı firmanın satmış olduğu malın fiyatındaki değişikliklerden kaynaklanan fiyat düşüşlerinin müşterisine yansıtılması amacıyla yapılmış ise bu durumda KDV’den bahsetmek mümkün olmamaktadır. Şöyle ki, Türkiye’deki firma kredili olarak ithal ettiği malın fiyatında yaşanan düşüşten dolayı böyle bir hak kazanmış ve bunun için yurtdışındaki firmaya bir hizmet sunmamıştır. Yurt dışı firmalar genellikle bu tip durumlarda “credit note” adı altında bir belge düzenlemektedirler. Türk vergi sisteminde “credit note” adı altında tevsik edici bir belge tanımlanmamış olduğu için bu tip belgelere istinaden KDV’siz bir fatura düzenlenmesi de usul açısından uygun olacaktır. Son olarak yapılan bu fiyat indirimlerinin de fiili fiyat düşüşlerinden kaynaklandığının tevsikinin de zorunlu olduğu unutulmamalıdır.
 
Vergi idaresinin konu ile ilgili bir muktezasında yapılan açıklamalar aşağıdaki gibidir:
 
“İlgi dilekçeniz ile, sağlık malzemeleri ithalat ve ticareti ile iştigal ettiğiniz belirterek, yurtdışındaki firmalar tarafından sattıkları malların pazarlanmasına destek vermek için alacak notu (creditnemo veya creditnotte) başlıklı yazı ile % 10-% 35 arası indirim yapılarak borcunuzdan düşüldüğü ancak bu indirim bildirildiğinde mal satılmış olduğundan satılmış malların maliyetine nasıl yansıtılacağı ya da yansıtılmayıp olağandışı gelir gibi mi düşünüleceği hususlarında görüş talep edilmektedir.
 
Benzer konuda Bakanlık Makamından alınan görüşlerde dikkate alınarak gerekli açıklamalara aşağıda yer verilmiştir.
 
Yurt dışından ithal ettiğiniz emtialar için fiili ithal tarihinden sonra satıcı tarafından ithalatçı lehine fiyat indirimi yapılması katma değer vergisinin konusuna girmemektedir. Ancak, katma değer vergisi kapsamına girmese dahi alış iskontosu ile ilgili olarak yurt dışındaki satıcıya yönelik KDV ihtiva etmeyen bir fatura düzenlenmesi ve bu faturanın da kayıtlara intikal ettirilmesi ve düzenlenen fatura ile birlikte fiyat indirimine yönelik olarak gönderilen creditnemo vb. yazıların zamanaşımı süresine bağlı olarak muhafaza edilmesi gerekir.”
 
4-Sonuç
 
Yukarıda yapılan açıklamalara istinaden, yurtdışındaki bir firma tarafından belli dönemlerde veya belli bir ciro aşımı sonucunda ciro primi, satış primi vb. adlar altında yapılan ödemeler KDV’ye tabi olmaktadır. Yapılan bu ödemlerin nakden veya hesaben yapılıyor olması muhteviyatını değiştirmemektedir, her iki durumda da Türkiye’de yararlanılan bir hizmet bulunmaktadır. Ancak yurtdışındaki satıcı firmadan yapılan kredili ithalatlarda fiyatlardaki düşüşlerin satıcı firma tarafından Türkiye’deki müşterisine yansıtılmasında herhangi bir hizmetten yararlanılması gibi bir durum söz konusu olmadığından bu tip işlemler KDV’nin konusuna girmemektedir.