1.GİRİŞ
 
Firmalar faaliyetlerini sürdürebilmek amacıyla finansman kaynaklarının bir kısmını sabit kıymet alımında kullanıp, satın aldıkları bu sabit kıymetleri de aktiflerine kaydederler. Özellikle pazarlama faaliyetlerinde kullanılmak üzere alınan motorlu taşıtlar, firma aktifine kaydedilen sabit kıymetler içinde önemli bir yer tutmaktadır.
 
Türkiye genelinde 2004 Şubat ayı sonu itibariyle trafiğe kayıtlı 7.769.059 adet taşıt bulunmaktadır. Bu taşıtların %60.7’sini otomobil, %13.9’unu motosiklet, %12.8’ini kamyonet, %5.22’sini kamyon ve %7.4’ünü de minibüs, otobüs ve özel amaçlı taşıtlar oluşturmaktadır.(1)
 
Gerek işsizlik, gerek kolay yoldan ve hak etmeden para kazanma isteği, gerekse de eğitim düzeyinin istenilen ölçülere çekilememesi ülkemizde haksız kazanç elde etmek isteyen kişi ya da grupların sayısının her geçen gün artmasına sebep olmaktadır. Gün geçmesin ki; gazetede ya da haber bültenlerinde kap-kaç, gasp ya da hırsızlık olaylarına ilişkin bir habere rastlamayalım. Özellikle, kamuoyunda ‘otomobil mafyası’ diye adlandırılan kişilerin, motorlu taşıtları çalıp, parçalara ayırarak sattıkları çok duyulan bir olaydır.
 
Motorlu taşıt sahipleri taşıtlarının çalınmaması için çeşitli önlemler almakta, buna rağmen otomobil hırsızlığı sık sık kamuoyuna yansımaktadır.
 
Yazımızın konusu, firma aktifine kayıtlı taşıtların çalınmasının veya kaybolmasının (konu firma aktifine kayıtlı kamyonetin çalınması örneği üzerinde anlatılacaktır) vergi mevzuatımız açısından incelenmesinden ve yapılması gereken muhasebe kayıtlarının gösterilmesinden ibarettir. 
 
2. VERGİ MEVZUATIMIZDA ÇALINAN TAŞITLARIN YERİ
 
2.1  ÇALINAN VEYA KAYBOLAN TAŞIT GİDER YAZILABİLİR Mİ?
 
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinde safi kazancın tespiti için nelerin gider yazılacağı açıklanmıştır.
 
 
 
(1) Levent GENÇYÜREK -Maliye Başmüfettişi-www.alomaliye.com
 
İşletmenin aktifinde kayıtlı olan taşıtın çalınması  nedeniyle gider yazılması gerekeceğiyle ilgili bir hüküm Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinde yer almadığı için, çalınmış bir taşıtın ticari kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir.
 
Ayrıca; vergi kanunlarında, kaybolan mal bedellerinin zarar olarak kaydedileceğine dair herhangi bir hükme de yer verilmemiştir. Buna karşılık Vergi Usul Kanunu’nun 278. maddesinde, kıymeti düşen malların maliyet bedeli yerine emsal bedeli ile değerleneceği, aynı kanunun 317. maddesinde de tabi afet yüzünden kayba uğrayan amortismana tabi kıymetlerin, fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispetleri uygulanması suretiyle yok edileceği açıklanmıştır.
 
Bu hükümlerden de anlaşılacağı üzere, vergi hukukumuz açısından sermaye ve sermayenin herhangi bir unsurunda meydana gelen değer kayıplarının düşük bedelle değerlenmesi veya değişik yollarla sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi, esas olarak ticari ve zirai faaliyetlerin normal bir şekilde işleyişinden veya tabii afetler yüzünden değer kaybına uğramasından doğmuş olması şartlarına bağlanmıştır.
 
Bu nedenle; çalınan taşıt bedelinin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınması suretiyle muhasebeleştirilmesi mümkün bulunmaktadır. (2)
 
2.2  ÇALINAN VEYA KAYBOLAN SABİT KIYMETLERDE KDV
 
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1’nci maddesi gereğince; ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabi bulunmaktadır.
 
Aynı kanunun vergi indirimini düzenleyen 29’uncu maddesinin 1/a fıkrası gereğince; vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlere ilişkin olarak yapılan teslim ve hizmetler nedeniyle ödenen ve fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi indirim konusu yapılabilecek, 29/2’nci maddesi gereğince de; bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisinin toplamı mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki döneme devir olunacak ve iade edilmeyecektir.
 
_______________________________________________________________
 
(2) T.C. Maliye Bakanlığı İstanbul Defterdarlığı Usul Genel Müdürlüğü 10.07.2001 tarih ve B.07.4.DEF.0.34.18. /VUK/10.07.2001-5026 sayılı Özelgesi.
 
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi” hususunu düzenleyen 30. maddesinin (c) bendinde zayi olan malların alış vesikalarında gösterilen KDV’lerin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden Hesaplanan Katma Değer Vergisinden indirilemeyeceği belirtilmiştir.
 
Madde hükmündeki mantık 1 seri nolu KDV genel tebliğinde aşağıdaki şekilde açıklanmıştır:
 
“Katma değer vergisi sisteminde alış vesikalarında gösterilen verginin indirilmesi, bu malların satışı sırasında mala eklenen değerin vergilendirileceği düşüncesine dayanır. Ancak, zayi olan mallar için satış ve dolayısıyla yaratılan bir değer olmayacağından, bu mallara ilişkin alış vesikalarında gösterilen verginin indirilmesi zayi olan mallar üzerindeki vergi yükünü tamamen ortadan kaldıracaktır. Dolayısıyla, Kanun’un 30/c maddesi uyarınca, zayi olan malların alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisi mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyecektir.”
 
Görüldüğü üzere zayi olan mallarda malın bünyesindeki KDV’nin indirimi vergi mevzuatımızca kabul edilmemektedir. Eğer zayi olan mallar için alımda yüklenilen KDV malın zayi olması öncesinde indirilen KDV olarak dikkate alınmış ise bu mala ait KDV ile ilgili hesaplarda düzeltme yapılacak, zayi olan mala isabet eden KDV tutarında KDV hesaplanıp beyan edilecektir.
 
İndirilecek katma değer vergisi mahiyetinde iken, ilgili olduğu dönemlerde indirilen katma değer vergisinin, söz konusu sabit kıymetin çalınması nedeniyle indirilemeyecek katma değer vergisi mahiyetine dönüşmesi durumunda, bu durumun vuku bulduğu vergilendirme döneminde beyan edilmesi gerekmektedir.
 
Öte yandan bir malın işletmeye maliyetinin satın alma bedelinin yanı sıra satışa sunuluncaya kadar yapılan giderleri de kapsayacağı izahtan varestedir. Maliyet bedelini satın alma bedeliyle sınırlandırmak hem V.U.K.'ndaki düzenlemeye hem de ekonomik gerçeklere uygun bir yorum olmayacaktır. Bu nedenle zayi olan mallarla ilgili olarak indirilemeyecek katma değer vergisi, satın alma bedeliyle birlikte malın maliyetine giren tüm giderler nedeniyle yüklenilen vergileri de kapsamalıdır.
 
Diğer taraftan, alış vesikalarında yazılı Katma Değer Vergisi'nin, sadece zayi olan malla ilgili tutarı indirim dışı kalacaktır. Aynı alış vesikasında zayi olan malla birlikte, başka mal bedellerine veya hizmet bedellerine yer verilmesi, vesikada yazılı Katma Değer Vergisi tutarının tamamının indirim dışı bırakılmasını gerektirmemektedir.
 
Vergi mevzuatımızda çalınan sabit kıymetlere ilişkin olarak açık hüküm bulunmamakla birlikte, çalınan sabit kıymetlerin vergi kanunlarımız karşısındaki durumunun çalınan emtia gibi değerlendirilmesi gerektiğini düşünmekteyiz.
 
Çalınan veya kaybolan sabit kıymetler vergi hukuku açısından kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir. Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 30’uncu maddesinin (d) bendinde Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği belirtilmiştir. Dolayısıyla çalınan veya kaybolan sabit kıymetlerle ilgili alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisi indirim konusu yapılamaz. Çalınma veya kaybolma olayının tespit edildiği dönemde bu mallara ilişkin indirimin düzeltilmesi gerekmektedir.
 
İndirimi kabul edilmeyen bu vergiler gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde bir gider unsuru olarak da kabul edilmeyecektir (KDVK md:30/d). Diğer bir ifadeyle indirilemeyen katma değer vergisi, kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir.
 
2.3  MUHASEBE KAYITLARI
 
2.3.1 Taşıtın Alınması
 
X A.Ş. 2005 yılında 11.800,00 YTL (1.800,00 YTL KDV)’ye satın aldığı kamyoneti (ÖTV aracın maliyetine atılmıştır) aşağıdaki şekilde kayıtlara almıştır.
 
------------------------------ / -----------------------------
 
254 TAŞITLAR                10.000      
191 İNDİRİLECEK KDV          1.800
 
                   102 BANKALAR                         11.800
--------------------------------------------------------------
 
31.12.2005 tarihinde %20 oranında ve normal amortisman yöntemine göre amortisman hesaplanmış ve aşağıdaki şekilde muhasebeleştirilmiştir.
 
------------------------------ / -----------------------------
 
770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ  2.000      
 
                   257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR            2.000
--------------------------------------------------------------
 
 
 
2.3.2 Taşıtın Çalınması
 
Söz konusu kamyonet 2006 yılında çalınmış ve tüm aramalara rağmen bulunamamıştır. Firma tarafından Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesine uygun olarak, çalınan taşıtın motorlu taşıtlar vergisi mükellefiyeti sona erdirilmiştir.
 
Çalınan taşıtın firma aktifinden çıkartılması için yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibi olmalıdır.  (Sabit kıymetin aktif değerinden birikmiş amortismanların düşülmüş değeri kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmalıdır.)
------------------------------ / -----------------------------
 
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR       2.000      
689 D.O.DIŞI GİDER VE ZARARLAR   8.000
    -KKEG
 
                   254 TAŞITLAR                         10.000
--------------------------------------------------------------
       
İndirilecek katma değer vergisi mahiyetinde olması nedeniyle, taşıtın alındığı dönemde indirilen katma değer vergisinin, söz konusu sabit kıymetin çalınmasından dolayı indirilemeyecek katma değer vergisi mahiyetine dönüşmesi durumunda yapılması gereken kayıt da aşağıda gösterilmiştir.
 
------------------------------ / -----------------------------
 
689 D.O.DIŞI GİDER VE ZARARLAR   1.800
    -KKEG
 
                   391 HESAPLANAN KDV                   1.800
                       -Fazla ve Yersiz İndirilen KDV
--------------------------------------------------------------
 
(Çalınan taşıtın binek otomobil olması durumunda, KDVK’nun 30’ncu maddesine göre KDV tutarının zaten indirim konusu yapılamayacağı, dolayısıyla da taşıtın KDV’sine ilişkin herhangi bir düzeltme yapılmayacağı unutulmamalıdır.)
 
2.3.3  Sigorta Tazminatının Dikkate Alınması
 
Çalınan ya da kaybolan sabit kıymetin sigortalı olması durumunda; sabit kıymetin firma aktifinden çıkartılmasından doğan kanunen kabul edilmeyen gider, alınan sigorta tazminatı kadar azalır, aşan kısım vergiye tabi gelir olarak kayıtlara alınır. Bu konuda T.C. Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 30.12.1999 tarih ve 8.07.0.GEL.O.49/4913-62 sayılı Özelgesinin özetinde “Çalınan emtia değerinin gider olarak dikkate alınması mümkün değildir. Çalınan emtia ile ilgili olarak sigortadan alınan tazminatın emtianın değerini aşan kısmının gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir” denilmektedir.
 
Örneğimizdeki X A.Ş.’nin çalınan kamyoneti için daha sonra sigorta şirketinden 11.000 YTL tazminat alması durumunda, önceki kayıtlara ek olarak aşağıdaki kaydın da yapılması gerekmektedir.
 
------------------------------ / -----------------------------
 
102 BANKALAR                   11.000
                       
                   679 D.O.DIŞI GELİR VE KARLAR         11.000
 
(Böylece, firma kayıtlarında KKEG yapılan tutar taşıtın net değeri olan 8.000 YTL ve taşıt alımında indirim konusu yapılan 1.800 YTL olmak üzere toplam 9.800 YTL düzeltilmekte; ayrıca 1.200.-YTL gelir yazılmaktadır. Vergilendirme dönemi değişmiş ise yazılan gelir kaydının 9.800.-YTL’lik kısmının, önceki dönemde KKEG yazıldığından, vergi matrahından düşülmesi gerekir)
--------------------------------------------------------------
 
2.3.4  Çalınan Taşıtın Bulunması
 
Oto Kasko Sigorta Poliçelerinde çalınan otolara ilişkin genel olarak şu ifadeler yer almaktadır:
 
“Çalınmış olan aracın bulunması için ilgili makamlarca yapılacak araştırmalar 30 gün içinde sonuç vermediği takdirde sigortalı durumu ilgili makamlara başvurduğunu belgelemek suretiyle, sigortacıya bildirir. Sigorta ettiren ya da hak sahibi hakkında soruşturma açılmış ise bu soruşturmanın tamamlanmasına kadar sigortacı tazminat ödemesini bekletebilir. Çalınmış olan taşıtın bulunması, sigorta tazminatının ödenmesinden önce olmuş ise sigortalı taşıtı geri almak zorundadır. 
 
Sigortacı tarafından değeri ödenen taşıt, ödemeden sonra bulunursa, sigorta ettiren ve/veya sigortalı keyfiyeti derhal sigortacıya bildirmekle yükümlüdür. Bu durumda sigortalı tazminatı ya iade eder ya taşıtın mülkiyetini sigortacıya devreder. Taşıtta çalınma dolayısıyla bir zarar meydana gelmiş ise sigortacı zararı öder.”
 
Sigorta şirketlerinin uygulamada da yukarıdaki açıklamalara uygun hareket ettikleri, taşıtın çalınmasından sonra 30 gün bekledikleri, çalınan taşıta ilişkin olarak yapacakları ödeme öncesi, sigortalılardan ilgili makamlardan (karakol vb) aldıkları belgeleri istedikleri ve sigortalıya ödeme yaparken bir muvafakat imzalattırdıkları ve bu belgede “çalınan taşıtın bulunması halinde taşıtla ilgili her türlü tasarrufun sigorta şirketinde olacağına” dair bir ibare bulunduğu bilinmektedir.
 
Bu durumda sigorta şirketi, çalındıktan sonra bulunan taşıtı ya kendi tasarrufunda değerlendirecek  ya da sigortalıya taşıtı almasını teklif edecektir.
 
Eğer taşıtı çalınan sigortalı, sigorta şirketinin teklifini kabul etmez yani taşıtı tekrar almazsa her hangi bir sorun bulunmamaktadır.
 
Ancak, taşıtı çalınan sigortalı, sigorta şirketinin teklifini kabul eder ise iki seçenek söz konusu olabilir:
 
Sigorta bedeli henüz sigorta şirketince ödenmemiş ise sigortalı aşağıdaki muhasebe kaydını yapacaktır:
 
Çalınan taşıtın tekrar firma aktifine alınması için yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibi olmalıdır. (Düzeltme kaydı. Not:Taşıt bulunduğunda durum ilk haline döndüğünden defter kayıtları da taşıtın kaybolduğu andaki haline döndürülmelidir).
------------------------------ / -----------------------------
 
254 TAŞITLAR                     10.000      
 
                  257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR           2.000
                  XXX D.O.DIŞI GELİR VE KARLAR         8.000
 
--------------------------------------------------------------
       
Eğer aynı yıl (hesap dönemi) içinde taşıt iade edilmiş ise ilk kayıtta gider, düzeltme kaydında gelir yazıldığından yapılacak başka bir işlem yoktur. Ancak, dönem değiştikten sonra taşıt iadesi gerçekleşmiş ise yapılan 8.000.-YTL’lik gelir kaydının vergi matrahına dahil edilmemesi gerekir.(3)
 
Taşıtın kaybolduğunda hesaplanan KDV yazılarak indirimlerden düzeltilen KDV’nin de tekrar indirim KDV olarak düzeltilmesi gerekir.Yapılacak muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olmalıdır:
 
------------------------------ / -----------------------------
 
XXX İNDİRİM KDV                    1.800
 
                   XXX D.O.DIŞI GELİR VE KARLAR        1.800
--------------------------------------------------------------
 
Aynı şekilde, aynı yıl (hesap dönemi) içinde taşıt iade edilmiş ise ilk kayıtta gider, düzeltme kaydında gelir yazıldığından yapılacak başka bir işlem yoktur. Ancak, dönem değiştikten sonra taşıt iadesi gerçekleşmiş ise yapılan 1.800.-YTL’lik gelir kaydının vergi matrahına dahil edilmemesi gerekir.
 
Sigorta bedeli sigorta şirketince ödenmiş ise sigortalı aldığı bedeli iade ederek taşıtı geri alacağından yapılacak muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır (Yukarıdaki örnekte alınan 11.000.-YTL tazminatın iade edildiği ve taşıtın hasarsız olduğunu varsayılmıştır):
 
------------------------------ / -----------------------------
 
XXX TAŞITLAR                     10.000
XXX İNDİRİM KDV                   1.800
XXX D.O.DIŞI GİDER VE ZARARLAR    1.200
XXX BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR            2.000
102 BANKALAR                         11.000
--------------------------------------------------------------
 
Burada netleştirme yapılarak taşıtın yeni maliyetinin oluşturulması da düşünülebilir. Kanaatimiz, muhasebe kaydının çalınma öncesine getirilmesi gerektiğidir.
 
 
2.3.5 Bulunan Taşıtın Amortismanı
 
Çalınan taşıtın bulunarak tekrar işletme aktifine kaydedilmesinden sonra karşılaşılan bir diğer sorun ise amortisman konusudur. Taşıtın çalındığı dönemde bulunması durumunda taşıtın değerinde herhangi bir değişiklik olmayacağından (hiç çalınmamış gibi düşünülerek) amortisman ayrılmaya devam edilmesi gerekmektedir.
 
Eğer dönem geçmiş ise; çalındığı yıl ayrılamayan amortisman nedeniyle firmanın gider yazacağı tutarda bir azalma söz konusu olacaktır. Vergi Usul Kanunu’nun 320’nci maddesinde göre “her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede dikkate alınabilir” ve “amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz” denilmektedir. 
_________________________________________________________
(3) Mehmet MAÇ – YMM- Vergi Uygulamalarında Hırsızlık Olayları (Yaklaşım, Sayı 90, Haziran 2000)
 
Bu durumda firmanın, geçmiş yıla ait gider yazamadığı amortisman tutarı nedeniyle –isterse- düzeltme beyannamesi vermesi ve beyannamesinin değiştirilmesi gerektiği kanaatindeyiz.
 
3. SONUÇ
 
Vergi hukukumuz açısından sermaye ve sermayenin herhangi bir unsurunda meydana gelen değer kayıplarının düşük bedelle değerlenmesi veya değişik yollarla sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi, esas olarak ticari ve zirai faaliyetlerin normal bir şekilde işleyişinden veya tabii afetler yüzünden değer kaybına uğramasından doğmuş olması şartlarına bağlanmıştır.
 
Bu nedenle; çalınan taşıtların, ancak Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınması suretiyle muhasebeleştirilmesi mümkün bulunmaktadır.
 
Ayrıca, taşıtın çalınması veya kaybolması nedeniyle indirimi kabul edilmeyen katma değer vergisi, düzeltmeye konu edileceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde bir gider unsuru olarak da kabul edilmeyecektir (KDVK md:30/d). Yani indirilemeyen bu katma değer vergisi, kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir.