I - Giriş
 
Yurtdışında düzenlenen sözleşmelerin damga vergisine tabi olup olmadığı hususunda mükellefler çoğu zaman tereddüde düşmektedirler. Yazımızda konuya ilişkin yasal düzenlemeler ile birlikte yasal düzenlemede netlik içermeyen konulara ilişkin yargının görüşüne de yer verilmek suretiyle, yabancı ülkelerde düzenlenen sözleşmelerin damga vergisi karşısındaki durumuna ilişkin açıklık getirilmeye çalışılacaktır.
 
II - Konuya İlişkin Yasal Düzenlemeler
 
Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesi uyarınca, ilgili Kanuna ekli “1” sayılı tabloda yazılı kağıtlar damga vergisine tabidir. Kanuna ekli 1 sayılı tabloda yazılı kağıtlar ise; akitlerle ilgili kağıtlar, kararlar ve mazbatalar, ticari işlemlerde kullanılan kağıtlar ile makbuzlar ve diğer kağıtlar başlıkları altında sayılmıştır. Kanun’da yer alan kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik ima kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade etmektedir. Sözleşmeler Damga Vergisi Kanunu’na ekli “1” sayılı tabloda yazılı kağıtlardandır. Dolayısıyla Türkiye’de düzenlenen sözleşmelerin damga vergisinin konusuna girip girmediğine ilişkin bir tereddüt bulunmamaktadır. 
 
Öte yandan Damga Vergisi Kanunu’nun ulusal sınırlar içinde uygulanabilecek olması itibariyle, genel kural olarak yurtdışında düzenlenen kağıtlar vergiye tabi değildir. Yurtdışında düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olmaları ancak ve ancak Damga Vergisi Kanunu’nda belirtilen koşulların gerçekleşmesi halinde mümkündür. Kanun’un 1. maddesinin son fıkrası uyarınca yurtdışında düzenlenen kağıtların damga vergiye tabi olabilmesi için;
 
a)      Türkiye’de resmi dairelere ibraz edilmesi
b)      Üzerinde devir ve ciro işlemleri yürütülmesi
c)      Herhangi bir suretle hükümlerinden Türkiye’de faydalanılması
 
koşullarından herhangi birinin gerçekleşmesi gerekmektedir.    
 
Yukarıda belirtilen resmi daireden maksat Damga Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinde açıklandığı üzere, genel ve katma bütçeli daire ve idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köylerdir; ancak bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmeler resmi daire sayılmaz. Yine  üzerine devir ve ciro işlemleri yürütülmesi, kağıdın Türkiye’de bir kişi ya da kuruluş tarafından bir başka kişiye devredilmesi anlamına gelmektedir.
 
Damga Vergisi Kanunu’nun 1 maddesinin son fıkrasında yer alan, ve yurtdışında düzenlenen kağıtların damga vergisine konu edilmesinin koşullarını düzenleyen, yukarıda belirtilen a ve b koşulları vergilendirme açısından netlik taşımaktadır. Öte yandan “herhangi bir suretle hükümlerinden Türkiye’de faydalanılması” ifadesinden tam olarak ne anlaşılması gerektiği  tartışmalara yol açmaktadır.  “Hükmünden faydalanma” kavramından  ne ifade ettiği konusunda Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılan tebliğlerde de herhangi bir açıklamaya yer  verilmemesi nedeniyle konu vergisel çevrelerde tartışılmış ve farklı görüşler ortaya çıkmıştır.
 
“Hükmünden Türkiye’de faydalanma” ifadesini dar bir şekilde yorumlayan ve bir vergi mahkemesi kararında da ifade edilen düşünceye göre, “hükmünden faydalanma”, yurtdışında düzenlenen kağıdın Türkiye’de ispat için ibraz edilmesi veya ibraz edilebilme olasılığına bağlıdır. Bu görüşe göre Türkiye’de ispat için ibraz edilmeyen veyahut ibraz edilebilme olasılığı bulunmayan kağıtların, hükümlerinden Türkiye’de faydalanıldığını söylemek mümkün değildir.
 
İkinci görüş ise “hükmünden faydalanma” kavramının  geniş bir anlamda  ele alınması gerektiği yönündedir. Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun verdiği karar, bu görüşü destekler niteliktedir.
 
III -Yargının Görüşü
 
“Hükmünden Türkiye’de faydalanma” kavramından ne anlaşılması gerektiğine ilişkin açıklayıcı bir örnek olayda İstanbul 3. Vergi Mahkemesi 16.09.1998 tarih ve E:1998/14 sayılı kararında, yurtdışında düzenlenen sözleşmenin  hükümlerinden Türkiye’de faydalanmayı, yurtdışında düzenlenen kağıdın Türkiye’de ispat için ibraz edilmesi veya ibraz edilebilme olasılığına bağlamış ve idarenin saldığı damga vergisinin alınamayacağı yönünde karar vermiştir.
 
Kanun maddesi incelendiğinde bu görüşe katılmanın mümkün olmadığı görülmektedir. “Hükmünden Türkiye’de faydalanma” koşulunu  Kanun’da sayılan diğer koşulların gerçekleşmesine bağlamak, Kanun’da koşulların her birinin ayrı ayrı sayıldığı ve herhangi bir koşulun vergilendirme için yeterli sayıldığı göz önüne alındığında, doğru bir yaklaşım olarak görülmemektedir. 
 
Bu görüş doğrultusunda İdarenin temyiz istemini kabul eden ve aksi yolda verilen mahkeme kararının bozulmasına hükmeden Danıştay 7. Dairesi kararı  ( 20.12.2000 E: 1999/294) neticesinde, vergi mahkemesinin ısrar kararı sonucu Danıştay VDDGK kararında aynen “ Damga vergisinin konusunu oluşturan her kağıt, taraflara haklar yaratan ya da borç ve yükümlülükler getiren, böylelikle akit tarafların hukuki durumunu belli eden veya ispat imkanı sağlayan belgedir. Kağıdın hükmünden yararlanma da; onun herhangi bir hukuki, ticari ya da benzer bir amaca bağlı olarak kullanılması sözleşmeyle öngörülen hak ve yükümlülüklere işlerlik kazandırılması olarak tanımlanabilir. Yurtdışında düzenlenen kağıda Türkiye’de işlerlik kazandırılması sonucu vergiyi doğuran olay gerçekleşmiş olmaktadır. denilmiş ve konu nihai olarak idare lehine çözümlenmiştir.  
 
Yukarıda yer alan yargı kararlarının incelenmesi sonucunda, “hükmünden faydalanma” kavramının yargı organlarınca en geniş şekilde ele alındığını söylenebilir. Bu itibarla yurtdışında düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olması koşullarından biri olan  “hükmünden Türkiye’de faydalanma” koşulu Kanun’da belirtilen diğer iki koşulu da kapsamakta ve bu iki koşul anlamını yitirmektedir.
 
Yargının “hükmünden faydalanmayı” yukarıda belirtilen şekilde ele alması sonucu, sözleşmede öngörülen hakların, borç ve yükümlülüklerin, Türkiye’de muhasebe kaydı altına alınarak mali tablo hesaplarına gösterilmesi, sözleşmenin damga vergisine  tabi olması için yeterlidir. Sözleşmede kullanılan dil, yaptırımda uygulanacak ülke kanunlarının seçimi önem taşımamaktadır
 
IV- Sonuç
 
Türkiye’de mukim kişilerin, işleriyle ilişkili olarak yurtdışında düzenlemiş oldukları sözleşmelerin damga vergisi karşısındaki durumu ilgili yasa maddeleri ve yargı kararları göz önüne alınarak incelendiğinde, genel hatlarıyla Türkiye’deki kuruluşların işleriyle ilgili sözleşmeleri  yurtiçinde ya da yurtdışında düzenlemelerinin damga vergisi açısından bir önemi bulunmamaktadır. Her iki durumda da düzenlenen sözleşmelere Türkiye’de işlerlik kazandırılacağından bahisle damga vergisi doğacaktır. 
 
Kaynaklar:
 
Yılmaz ÖZBALCI, Damga Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları
Burhan GEZGİN, “Yurtdışında Düzenlenen Kağıtların Damga Vergisi”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı 263 Temmuz 2003, s 45  
Cavit BİLEN, “Yurtdışında Düzenlenen Kağıtların Damga Vergisi”, Yaklaşım Dergisi, Sayı 156, Aralık 2005, s 130
M.Ezhan DOĞRUSÖZ, “Yabancı Ülkelerde Düzenlenen Kağıtlarda Damga Vergisi” Yaklaşım Dergisi, Sayı 107, Kasım 2001, s 221