Ülkemizde uygulanmakta olan Katma Değer Vergisi Kanunu’nda “Varış Ülkesinde Vergilendirme” (Destinasyon ilkesi) benimsenmiştir. Bu ilkeye göre mal ve hizmetler nihai olarak tüketildiği yada faydalanıldıkları ülkede KDV’ye tabi tutulmalıdır[1].
 
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu vergileme ilkesi olarak kabul ettiği bu uygulamaya paralel olarak mal ve hizmet ihracatını KDV’nden istisna etmiştir. Buna uygun bir şekilde yabancıların Türkiye’den satın alıp kendi ülkelerine götürdükleri mallar üzerindeki KDV’nin ortadan kaldırılması bu ilkenin bir gereği olarak kabul edilmiştir ve uygulamada yer almaktadır.
 
Perakende ihracat olarak da adlandırılan Türkiye’de ikamet etmeyen kişilerin yurt içinde satın aldıkları eşyaları yurt dışına çıkarmaları işlemleri bedelsiz ihracat kapsamında değerlendirilmektir ve bu şekilde yurt dışına kesin olarak mal çıkarılmasına ilişkin usul ve esaslar, İhracat Rejimi Kararı'na dayalı olarak Dış Ticaret Müsteşarlığı'nca yayımlanan İhracat: 96/10 sayılı Bedelsiz İhracat Tebliğ'inde düzenlenmiştir. Sözü edilen Tebliğ’e göre, yurt dışında yerleşik tüzel kişiler, yabancı turistler ve yurt dışında ikamet eden Türk vatandaşlarının beraberlerinde götürecekleri, gönderecekleri veya adlarına gönderilecek eşya ve taşıtlar bedelsiz olarak ihraç edilebilecek mallar arasında sayılmıştır.
 
Konuya ilişkin Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11/1-b maddesi “Türkiye’de ikamet etmeyen yolcuların satın alarak Türkiye dışına götürdükleri malların teslimi anında katma değer vergisi tahsil edilir. Ancak, gümrükten malın çıkışı anında fatura veya belgenin ibrazında, tahsil edilen katma değer vergisi iade olunur.” şeklinde yaptığı düzenleme ile Türkiye’de ikamet etmeyen yolcuların Türkiye dışına götürecekleri malları başta KDV ödeyerek satın almalarını, ülkeyi terk ederken bu KDV’ni iade almaları uygulamasına izin vermektedir.
 
Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara tanınan KDV istisnası ile açıklamalar; istisnadan yararlanabilecek kişiler, bu kapsamda satış yapabilecek satıcılar, kapsama giren mallar ile süre, tutar ve diğer esaslar 43 seri no.lu KDV Genel Tebliği’nde kapsamlı bir şekilde açıklanmıştır. Konuyla ilgili önceki tebliğlerin yürürlüğünün de kaldırıldığı 43 seri no.lu Tebliğ ile aslında KDV Kanunu 11/1-b maddesi ile tanınan istisnanın genel çerçevesi çizilmiş ve Türkiye’de yerleşik olmayan kişilerce yurt dışına götürülen mallara uygulanan KDV istisnası uygulamasında izlenecek tüm yollar açıklanmıştır. Ancak bunun yanında, kamuoyunda Bavul Ticareti olarak bilinen ve Türkiye'de ikamet Etmeyenlere Döviz Karşılığı Satışlarda Katma Değer Vergisi İhracat İstisnası ile ilgili düzenlemeler hakkındaki 61 seri no.lu Tebliğ ile de yine Katma Değer Vergisi Kanunu 11/1-b maddesi uyarınca uygulanan istisna ile ilgili açıklamalar yapılmış, turizm amaçlı ülkemize gelen yurt dışında yerleşik kişilerin yanı sıra sürekli olarak bu istisnadan faydalanan, iade uygulamasını yaptıkları ticari faaliyetin bir parçası haline getirmiş kişiler ve işlemler için uygulanacak kurallar ile bu türden faaliyet içinde bulunanlara teslimde bulunabilecek satıcıların uymaları gereken şartlar ile uygulamaya yönelik diğer açıklamalar yapılmıştır. 61 seri no.lu Tebliğ ve bavul ticareti konumuz dışında bırakılmış olup, turizm amaçlı ülkemizde bulunan ve kişisel kullanım amacıyla mal alımında bulunan kişilere uygulanan KDV istisnasını açıklayan 43 seri no.lu Tebliğ inceleme konusu yapılmıştır. 43 seri no.lu Tebliğ’e göre;
 
a) Türkiye'de ikamet etmeyen yabancı uyruklular,
 
b) Yurt dışında ikamet eden Türk uyruklular,
 
Kanun’un 11/1-b maddesinde yer alan istisnadan faydalanabileceklerdir. Türkiye Cumhuriyeti vatandaşlığında bulunup Türkiye’de ikamet eden kişiler bu istisnadan faydalanamaz ancak yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları yaşadıkları ülke resmi makamlarınca düzenlenmiş bir ikamet belgesi ile bu istisnadan yararlanabileceklerdir. Aynı şekilde yabancı bir ülke vatandaşlığında bulunup Türkiye’de ikamet eden kişiler de tüketim yerinin yurt dışı olmaması sebebiyle istisnadan yararlanamazlar.
 
İlgili KDV istisnası her türlü mal teslimi için geçerli olup hizmet ifalarını içermemektedir. Hizmetin Türkiye’de ikamet etmeyen yolcularca yurt içinde tüketilmesi ve yurt dışına çıkarılmaları fiilen mümkün olmaması sebebiyle hizmet ifaları bu kapsama alınmamıştır.
 
43 seri no.lu Tebliğ’e göre bu istisna kapsamında satış yapmak isteyenlerin gerçek usulde katma değer vergisi mükellefleri olmaları ve vergi dairesinden izin belgesi almış olmaları gerekir. Yalnızca bir dilekçe ile alınabilen izin belgelerinin işletmede görünür bir yere asılması gerekmektedir.
 
Bunun yanında, alıcının istisna kapsamında satış yapabilen satıcılardan aldığı malların faturada gösterilen vergisiz bedelleri toplamının 100 YTL’nin[2] üstünde olması gerektiği, bu tutara aynı faturada yer alan birden fazla mal çeşidinin dahil olabileceği yine 43 seri no.lu Tebliğ’de belirtilmiştir. Tebliğ’in tüm mal çeşitlerini dahil etmesi ve ilgili istisna kapsamında yurt dışına götürülebilecek mal miktarının düzenlenmemiş olması belirsizliğe yol açmış ve bunu takiben 71 seri no.lu KDV Genel Tebliği’nde istisnadan yalnızca kişisel tüketime konu olabilecek miktardaki malların yararlanabileceği, kişisel tüketim miktarını aşan mallar için bu istisnanın uygulanmasın mümkün olmadığı kararına varılmıştır.
 
İstisna kapsamında Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara yapılacak teslimlerde takip edilecek işlemler ve dikkat edilecek hususlar aşağıdaki gibidir;
 
Satıcıların Uyacaklar Esaslar
 
Satıcılar, yabancı uyrukluların pasaportlarını, Türk uyrukluların ise pasaportları ile birlikte yabancı ülkelerde ikamet ettiklerine dair ikamet tezkeresi veya benzeri belgeyi gördükten sonra istisna kapsamında satış yapacaklardır. İstisna kapsamındaki satışlar dolayısıyla düzenlenecek faturaya, satıcı tarafından;
 
- Alıcının pasaport nevi ve numarası, Türk uyruklular için ayrıca yabancı ülkede ikamet   ettiklerini gösteren belgenin tarih ve numarası,
- Varsa alıcının banka şubesi ve hesap numarası,
- Satıcının bu iadeler için hesap açtırmış olması halinde banka şubesi ve hesap numarası
yazılacaktır.
 
Fatura 4 nüsha olarak düzenlenecek, ilk 3 nüshası alıcıya verilecektir. 4 nüshalı faturalar bastırılıncaya kadar ikinci ve üçüncü nüshaların alıcıya fotokopi olarak verilmesi mümkündür. Ancak fotokopi olarak verilen örnekler satıcı tarafından kaşe ve imza tatbiki suretiyle onaylanacaktır.
 
İadenin gümrükteki banka şubesinden yapılmasını isteyen satıcılar, fatura ile beraber alıcıya bir çek vereceklerdir. Bu çekte faturanın tarih ve numarası ile birlikte faturada gösterilen katma değer vergisi tutarı Türk Lirası olarak yer alacaktır. Çek gümrükteki banka şubesine ibraz edildiğinde Türk Lirası tutarının karşılığı, ABD Doları veya Euro cinsinden alıcıya nakden ödenecek, alıcının kabul etmesi halinde iade Türk Lirası cinsinden de yapılabilecektir. Söz konusu çekin üzerinde, Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara katma değer vergisi iadesi dışındaki işlemlerde kullanılamayacağı ve ciro edilemeyeceğine ilişkin şerhler bulunacaktır.
 
İstisna, verginin önce tahsil edilip malın yurt dışına çıkarılmasından sonra iade edilmesi şeklinde uygulanacaktır. Buna göre, satış sırasında düzenlenecek faturada toplam mal bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanıp ayrıca gösterilecek ve alıcıdan tahsil edilecektir. Bu vergi ilgili dönem beyannamesinde genel esaslar çerçevesinde beyan edilip ödenecektir. Bu vergi alıcıya aşağıdaki yer alan açıklamalara göre iade edilecektir.
 
Alıcıların Uyacaklar Esaslar
 
Alıcıların istisnadan faydalanabilmeleri için satın aldıkları malları 3 ay içinde yurt dışına çıkarmaları gerekmektedir. Çıkış sırasında fatura nüshaları ve çek düzenlenmiş olması halinde satıcıdan alınan çek Türk gümrük kapılarında görevli bulunan gümrük memurlarına onaylatılacaktır. Onaydan önce malların gümrük görevlilerine gösterilmesi ve yurt dışına çıkarıldığının tespit edilmesi zorunludur. Görevliler malların gösterilmemesi ve yurt dışına çıkarılmaması halinde faturayı ve çeki onaylamayacaklardır. Alıcılar onaylattıkları 3 fatura nüshasından ikisini onayı yapan gümrük görevlisine bırakacaklardır. Onaylanan diğer nüshanın ise 1 ay içinde satıcıya gönderilmesi gerekmektedir.
 
İstisna kapsamında alım yapan yolcular tahsil edilen vergiyi aşağıdaki şekillerde geri alabileceklerdir.
 
İadenin gümrükten çıkarken yapılması
 
Satıcıların iade için çek verdikleri hallerde çekte yazılı tutar çeki düzenleyen bankanın gümrükteki şubesinden alınabilecektir. Usulüne uygun olarak düzenlenmiş çek gümrük memuruna onaylatıldıktan sonra gümrükteki banka şubesine verilecektir. Onaylı çeki alan banka görevlisi onaylı faturayı gördükten sonra çekte yazılı tutarı alıcıya döviz cinsinden nakden ödeyecektir.
 
Çeki düzenleyen bankanın gümrükte şubesinin bulunmaması halinde çek tutarı, bankacılık ve kambiyo mevzuatı gereğince gümrükteki herhangi bir banka şubesinden de tahsil edilebilecektir.
 
İadenin gümrük çıkışından sonra yapılması
 
İadenin Gümrük Çıkışından Sonra Alınması İadenin gümrük çıkışında ödenmesinin mümkün olmaması veya alınmak istenmemesi halinde, alıcı malın çıktığını gösteren onaylı belgeleri çıkış tarihinden itibaren "3 ay"[3] içinde satıcıya gönderecek, satıcı iade tutarını, belgeleri aldıktan sonra en geç 10 gün içinde alıcının banka hesabına veya adresine havale edecektir. Alıcı malın yurt dışına çıktığını göstermek üzere satıcıya fotokopi olmayan onaylı fatura nüshasını, çek düzenlendiği hallerde fatura ile beraber onaylı çeki gönderecektir.
 
İade tutarını 10 gün içinde göndermeyen satıcıların daha sonra Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara tanınan istisna kapsamında satış yapmalarına izin verilmeyecektir.
 
İadenin elden yapılması
 
Alıcı yukarıdaki iki usulle de iadesini alamamışsa, fotokopi olmayan onaylı fatura nüshasının çıkış tarihinden itibaren "3 ay içinde"[4] satıcıya elden getirilmesi halinde satıcı tarafından iade tutarı nakden ödenebilecektir. Çek düzenlendiği hallerde fatura ile birlikte onaylı çek de satıcıya verilecektir.
 
İadenin avans olarak turiste ödenmesi
 
Satıcılar, istedikleri takdirde iade tutarını alıcıya satış sırasında avans olarak ödeyebileceklerdir. Ancak avans tutarı, onaylı belgelerin kendilerine gelmesinden sonra indirim konusu yapılabilecektir. Bu durumda, satış faturasına iade tutarının avans olarak ödendiğine dair şerh düşülecektir.
 
Avans olarak ödenen tutarın iade edilmiş sayılabilmesi için satın alınan malın 3 ay içinde yurt dışına çıkarılması ve onaylı faturanın çıkıştan sonra "3 ay içinde"[4] satıcıya gönderilmesi zorunludur. Bu şartların mevcut olmaması halinde avans olarak ödenen tutar iade edilmiş sayılmayacak ve indirim konusu yapılamayacaktır.
 
İadenin yetki belgesine sahip aracı firmalardan alınması
 
İadenin, Maliye Bakanlığından "Yetki Belgesi" almış aracı firmaların organizasyonu altında yapılması da mümkündür
 
Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara tanınan istisna, verginin teslimi sırasında tahsil edilip gerekli şartların yerine getirilmesinden sonra alıcıya geri verilmesi şeklinde yürütülmektedir.
 
Satıcılar bu işlemlerle ilgili olarak tahsil ettikleri vergileri teslimin yapıldığı dönemde beyan etmekte, verginin alıcıya intikal ettirildiği dönemde ise daha önce beyan edilmiş olan bu tutar indirim konusu yapılmaktadır.
 
Maliye Bakanlığı 51 seri no.lu KDV Genel Tebliği ile iadenin yetki belgesine sahip aracı firmalardan alınmasına ilişkin usul ve esasları belirlemiştir.
 
Satıcılar, satış faturasının kendilerinde kalan nüshasını, alıcı tarafından gönderilen veya elden getirilen onaylı çek ve fatura nüshalarını, çek defteri dip kuponlarını, banka dekontlarını, havale makbuzlarını, aracı firma belgelerini ve buna benzer belgeleri Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümlerine göre saklayacak ve istenildiğinde ibraz edeceklerdir.
 
Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara tanınan KDV istisnasını düzenleyen KDV Kanunu’nun 11/1-b maddesi ile yabancı turistlerin Türkiye’den daha fazla alışveriş yap­malarını teşvik ederek ülkenin döviz girdilerinin artırılması ve esas iti­bariyle yurt dışında tüketilecek olan mallar üzerindeki vergi yükünün sıfırlanması amaç­lanmaktadır. Ancak yukarıda belirtildiği üzere turistlerin Türkiye’den satın alarak yurt dışına götürdükleri mallar nedeniyle ödedikleri KDV’nin iadesi için bazı şartlar aranılmakta olup, hem alıcıların hem de satıcıların bu şart ve kurallara uymaları gerekmektedir. Aksi halde, iadenin yapılması mümkün olmayacak,  bu şartlara uyulmaması hak düşürücü nitelikte olacaktır [5].
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

[1]            D. Erkan Ateşli, “Türkiye’de İkamet Etmeyen Yolculara Tanınan KDV İstisnası (Yolcu Beraberinde Eşya İhracı)”, Yaklaşım Dergisi, Sayı: 116, Ağustos 2002.
[2]            Söz konusu sınır; 22.12.2004 tarih ve 25678 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 92 seri no.lu KDV Genel Tebliği ile güncellenmiştir.
[3]            Söz konusu “3 ay içinde” ibaresi 28.02.2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 91 seri no.lu KDV Genel Tebliği ile değiştirilmiştir. Önceki hali “1 ay içinde” şeklindedir.
[4]            Söz konusu “3 ay içinde” ibaresi 18.11.2005 tarih ve 25997 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 96 seri no.lu KDV Genel Tebliği ile değiştirilmiştir. Önceki hali “1 ay içinde” şeklindedir.
[5]            Sedat Ünalan, “Türkiye’de Alışveriş Yapan Turistlere KDV İadesi”, Yaklaşım Dergisi, Sayı: 152, Ağustos 2005.